Iustel
Una vez establecido lo anterior, el Tribunal responde a la segunda cuestión suscitada, esto es, cuándo se inicia el periodo ejecutivo, y, por tanto, la intervención de los órganos de recaudación -a los efectos de determinar el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad-, en los supuestos en los que, contra el acuerdo de imposición de sanción, se interponga recurso de reposición o cualquier otro procedente en derecho. Al respecto señala, que el periodo ejecutivo se iniciará con la firmeza de la sanción en vía administrativa, lo que determinará el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad.
TRIBUNAL SUPREMO
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección 2.ª
SENTENCIA 487/2021, DE 08 DE ABRIL DE 2021
RECURSO DE CASACIÓN Núm: 1107/2020
Ponente Excmo. Sr. MARIA DE LA ESPERANZA CORDOBA CASTROVERDE
En Madrid, a 8 de abril de 2021.
Esta Sala ha visto, constituida en su Sección Segunda por los/a Excmos/a. Sres/Sra. Magistrados/a indicados al margen, el recurso de casación núm. 1107/2020, interpuesto por el Abogado del Estado en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia dictada el 4 de noviembre de 2019 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que estima el recurso núm. 561/2017 interpuesto por DELITE GLOBAL SA contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2017, relativa a declaración de responsabilidad solidaria.
Ha comparecido como parte recurrida la procuradora doña Paloma Gonzalez del Yerro, en representación de la mercantil DELITE GLOBAL SA.
Ha sido ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO. Resolución recurrida en casación.
1. Este recurso de casación tiene por objeto la mencionada sentencia dictada el 4 de noviembre de 2019 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que estima el recurso núm. 561/2017 interpuesto por DELITE GLOBAL SA contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2017, que desestimó el recurso de alzada deducido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 25 de septiembre de 2013, que, a su vez, desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el Acuerdo de la Jefa de la Dependencia Regional Adjunta de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 3 de abril de 2102 por el que se declaró a Delite Global, S.A., responsable solidario de las deudas tributarias de Delite Habitat, S.A.
La sentencia aquí recurrida tiene una parte dispositiva del siguiente tenor literal:
" FALLAMOS: PRIMERO. - Estimar el recurso contencioso administrativo promovido por la representación procesal de Delite Global, S.A., contra el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2017, en los términos indicados en el Fundamento de Derecho Quinto de la presente resolución, por no ser conforme con el ordenamiento jurídico.
SEGUNDO. - Las costas se imponen a Administración demandada".
SEGUNDO. Preparación y admisión del recurso de casación.
1. El Abogado del Estado en la representación que le es propia, presentó escrito de preparación del recurso de casación contra la sentencia anteriormente mencionada.
Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidos los artículos 41, 42, 174 y 175 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"].
2. La Sala de instancia, por auto de 9 de enero de 2020, tuvo por preparado el recurso de casación, con emplazamiento de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, habiendo comparecido ambas partes, recurrente y recurrida, ante esta Sala dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.
TERCERO. Interposición y admisión del recurso de casación.
1. La Sección Primera de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en auto de 18 de junio de 2020, apreció que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia es:
"[...] Determinar si es posible derivar al declarado responsable solidario una sanción que no ha adquirido firmeza en vía administrativa por haber sido impugnada y, por ende, automáticamente suspendida en período voluntario.
Si la respuesta a la anterior pregunta fuera afirmativa, precisar cuándo se inicia el periodo ejecutivo y, por tanto, la intervención de los órganos de recaudación -a los efectos de determinar el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad-, en los supuestos en los que, contra el acuerdo de imposición de sanción, se interponga recurso de reposición o cualquier otro procedente en derecho.
3.º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación los artículos 41, 42, 62, 161, 174, 175 y 213 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA".
2. El Abogado del Estado interpuso recurso de casación mediante escrito fechado el 12 de agosto de 2020, que observa los requisitos legales, en el que se mencionan como normas jurídicas infringidas las que han quedado citadas más arriba y en el que solicita a la Sala dicte sentencia estimatoria del presente recurso de casación que contenga los siguientes pronunciamientos:
"Respecto a la primera cuestión: " si es posible derivar al declarado responsable solidario una sanción que no ha adquirido firmeza en vía administrativa por haber sido impugnada y, por ende, automáticamente suspendida en período voluntario", entendemos que ninguna norma lo prohíbe con las salvedades de que la sanción seguirá suspendida hasta en tanto no se resuelva el recurso correspondiente y sin perjuicio de las acciones de impugnación que pueda ejercer el declarado responsable solidario respecto a la responsabilidad que se le ha derivado.
Respecto a la segunda cuestión: que, de conformidad con el articulo 174-2 LGT y por funcionalidad operativa, si ya ha transcurrido el periodo voluntario de pago - y aunque las sanciones estén suspendidas por impugnación- la competencia de derivación de responsabilidad puede ser ejercida por los órganos de recaudación tributaria".
Termina solicitando:
"Que, tenga por PRESENTADO ESCRITO DE INTERPOSICIÓN DE RECURSO DE CASACIÓN contra la sentencia de autos y, tras la tramitación procedente, lo estime y dicte sentencia anulando la impugnada y declarando como interpretación más correcta en Derecho que (sic)".
CUARTO. Oposición del recurso de casación.
La procuradora doña Paloma González del Yerro, en representación de la mercantil DELITE GLOBAL SA, emplazada como parte recurrida en este recurso de casación, presentó escrito de oposición en fecha 26 de octubre de 2020, que observa los requisitos legales, en el que alega, en primer término y con carácter previo, la inconcreción del suplico del escrito de interposición del recurso de casación, lo que a su juicio "es suficiente para desestimar el recurso de casación y ratificar la sentencia objeto de recurso, ya que deja a esta parte en la más absoluta de las indefensiones, al no poder refutar la interpretación que de contrario se pretende" y, subsidiariamente, que se declare la corrección de la interpretación realizada por la Audiencia Nacional en la sentencia objeto del recurso de casación. Termina interesando:
"Que tenga por presentado este escrito y tras los trámites legales sirva desestimar el recurso de casación interpuesto de contrario confirmando en consecuencia la sentencia objeto de recurso, todo ello con expresa condena en costas a la contraparte".
QUINTO.Vista pública y señalamiento para deliberación, votación y fallo del recurso.
Por providencia de 27 de octubre de 2020, el recurso quedó concluso y pendiente de votación y fallo, al no haber lugar a la celebración de vista pública por advertir la Sala la innecesaridad de dicho trámite.
Asimismo, por providencia de 22 de diciembre de 2020 se designó ponente a la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde y se señaló para la deliberación, votación y fallo del recurso el 23 de marzo de 2021, día en que efectivamente se inició la deliberación, finalizando el 6 de abril siguiente en que tuvo lugar su votación y fallo, con el resultado que se expresa a continuación.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO. Objeto del presente recurso de casación y hechos relevantes para su resolución.
1. Se impugna en este recurso de casación la sentencia pronunciada el 4 de noviembre de 2019 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, que estima el recurso interpuesto por DELITE GLOBAL SA contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2017, relativa a declaración de responsabilidad solidaria.
El objeto de esta sentencia consiste en determinar si la pronunciada por la Sala de este orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, impugnada en casación por el Abogado del Estado, es o no conforme a Derecho y, en concreto, dar respuesta a la cuestión planteada en el auto de admisión, consistente en "Determinar si es posible derivar al declarado responsable solidario una sanción que no ha adquirido firmeza en vía administrativa por haber sido impugnada y, por ende, automáticamente suspendida en período voluntario" y, si la respuesta a esa primera pregunta fuera afirmativa, "precisar cuándo se inicia el periodo ejecutivo y, por tanto, la intervención de los órganos de recaudación -a los efectos de determinar el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad-, en los supuestos en los que, contra el acuerdo de imposición de sanción, se interponga recurso de reposición o cualquier otro procedente en derecho".
2. Los hechos del litigio que son relevantes para su resolución y que aparecen recogidos tanto en la sentencia impugnada como en el auto de admisión, son los siguientes:
2.1. El día 3 de abril de 2012, la Jefa de la Dependencia Regional Adjunta de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria dictó acuerdo por el que se declaraba a DELITE GLOBAL, S.A. responsable solidario, en virtud de lo dispuesto en el artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003, General Tributaria, de las obligaciones tributarias pendientes de la entidad DELITE HABITAT, S.A. derivadas de las sanciones impuestas correspondientes al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2005 y 2008 e IVA del ejercicio 2005, con un alcance de la responsabilidad de 228.397,12 €.
Dicho acuerdo fue notificado el 12 de abril de 2012.
2.2. Hay que partir de que en fecha 16 de febrero de 2009 se iniciaron actuaciones inspectoras con carácter general por el Impuesto sobre el Valor Añadido y el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005 en relación con DELITE HABITAT S.A., firmándose las respectivas actas de conformidad en fecha 24 de junio de 2009 y notificándose el inicio de los correspondientes expedientes sancionadores el 25 de junio de 2009.
La Administración dictó los acuerdos de resolución de los procedimientos sancionadores que fueron notificados el 4 de septiembre de 2009.
2.3. El 21 de septiembre de 2009 la sociedad DELITE HABITAT, S.A. interpuso recursos extraordinarios de revisión contra las actas y los expedientes sancionadores, que fueron resueltos por el Tribunal Económico Administrativo Central en fechas 7 y 28 de septiembre de 2011, declarando inadmisibles dichos recursos y remitiendo los expedientes a la Oficina Gestora a efectos de que en lo referente a las sanciones se tramite como recurso de reposición al no ser firmes dichas sanciones.
El 1 de octubre de 2010 se notifican las exigencias de las reducciones del 25% y 30% sobre las sanciones por el Impuesto sobre Sociedades y por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
El 11 de noviembre de 2010 se notificó expediente sancionador por improcedencia de partidas a compensar del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2008 y el 17 de mayo de 2011 se notificó la exigencia de la reducción del 25% practicada sobre dicha sanción, quedando la sanción suspendida por interposición de recurso de reposición.
2.4. El 20 de abril de 2012, DELITE GLOBAL, S.A. interpuso contra el acuerdo por el que se le declaraba responsable solidario, la reclamación económico-administrativa n° 28/15282/12 ante el Tribunal Regional de Madrid, que fue desestimada el 25 de septiembre de 2013.
2.5. El 15 de noviembre de 2013, DELITE GLOBAL, S.A. interpuso recurso de alzada contra la mencionada resolución, que fue igualmente desestimado por la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2017.
2.6. Contra la resolución del TEAC se interpuso por DELITE GLOBAL SA recurso contencioso-administrativo núm. 561/2017 ante la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.
La recurrente alegó la incompetencia del órgano de recaudación, al amparo del artículo 174 de la LGT, para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad toda vez que al tiempo de dictarse el referido acuerdo las sanciones se hallaban suspendidas.
La Sala de instancia resuelve sobre este particular en el Fundamento de Derecho Quinto de la sentencia impugnada, razonando en los siguientes términos:
" QUINTO.- Como ya hemos avanzado, la representación procesal de Delite Global, S.A., alega incompetencia del órgano que acuerda la declaración de responsabilidad, en este caso la Jefa de la Dependencia Regional Adjunta de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, toda vez que de conformidad con los fallos del Tribunal Económico Administrativo Central referentes a Impuesto Sociedades e IVA, las sanciones se encontraban suspendidas, resultando, conforme a lo dispuesto en el artículo174.2 LGT que el órgano competente para acordar la declaración de responsabilidad es el órgano de liquidación y no el de recaudación.
Con respecto a esta cuestión, planteada en vía económico-administrativa, señala el Tribunal Regional, y reproduce el Tribunal Central, que "en virtud del artículo 57.1 de la Ley 30/1992, los actos de las Administraciones Públicas sujetos al Derecho Administrativo se presumen válidos y producen efectos desde la fecha en que se dictan, salvo que en ellos se disponga otra cosa, por lo que el hecho de que las sanciones impuestas al deudor principal se encuentren recurridas no es obstáculo para derivar la responsabilidad y ello con independencia de que la ejecución de dichas sanciones se encuentren suspendidas y por tanto no pueda exigirse su pago al responsable hasta que sean firmes en vía administrativa como, por otra parte, se recoge en el acuerdo de derivación de responsabilidad impugnado y en el encabezamiento de esta resolución".
La Sala no puede compartir este planteamiento, pues aunque el examen de las actuaciones practicadas pueda ofrecer alguna duda, resulta claro que en acuerdo de responsabilidad consta inequívocamente que "Como consecuencia de dichas resoluciones -acuerdos del Tribunal Económico Administrativo Central de 7 y 28 de septiembre de 2011- los expedientes sancionadores se encuentran suspendidos en período voluntario", y si bien las resoluciones que se indican vienen referidas a Impuesto Sociedades 2005 e IVA 2005, en el mismo acuerdo se concretan de forma pormenorizada todos los expedientes sancionadores, estando, todos ellos, suspendidos. Más adelante el acuerdo señala que "En el presente caso y como consecuencia de las resoluciones de 7 y 28 de septiembre de 2011, dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Central, las sanciones objeto del presente acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria han quedado suspendidas en período voluntario de pago", exponiendo seguidamente el nuevo importe de las deudas.
Siendo esto así, es claro que encontrándose suspendidas las sanciones, todas ellas, según la propia Administración, y el acuerdo versa exclusivamente sobre sanciones, el órgano competente para acordar el acuerdo de declaración de responsabilidad ex artículo 147.2 LGT es el órgano de liquidación y no el de recaudación como en el caso sucede, ello sin perjuicio de que la declaración se realice por el órgano competente para liquidar y en período voluntario de pago respecto al obligado solidario".
SEGUNDO. Preceptos objeto de interpretación.
1. El presente recurso de casación plantea dos cuestiones, en primer lugar, determinar si es posible derivar al declarado responsable solidario una sanción que no ha adquirido firmeza en vía administrativa por haber sido impugnada y, por ende, automáticamente suspendida en período voluntario y, si la respuesta a la anterior pregunta fuera afirmativa, precisar cuándo se inicia el periodo ejecutivo y, por tanto, la intervención de los órganos de recaudación -a los efectos de determinar el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad-, en los supuestos en los que contra el acuerdo de imposición de sanción se interponga recurso de reposición o cualquier otro procedente en derecho.
Ello supone la interpretación de los artículos 41, 42, 62, 161, 174, 175 y 213 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
2. El artículo 41 de la LGT, relativo a la "Responsabilidad tributaria", en la redacción aplicable al tiempo de dictarse el acuerdo de derivación de responsabilidad, establece que:
"1. La ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, junto a los deudores principales, a otras personas o entidades. A estos efectos, se considerarán deudores principales los obligados tributarios del apartado 2 del artículo 35 de esta ley.
2. Salvo precepto legal expreso en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria.
3. Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.
Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan".
Este precepto se complementa con lo dispuesto en el artículo 42.2.a) de la LGT, que define la figura de los "Responsables solidarios" en los siguientes términos:
"2. También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:
a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria.
(...)
4. El procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad solidaria será el previsto en el artículo 175 de esta ley".
3. A su vez, el artículo 174 de la LGT, relativo a la "Declaración de responsabilidad", establece que:
"1. La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley disponga otra cosa.
2. En el supuesto de liquidaciones administrativas, si la declaración de responsabilidad se efectúa con anterioridad al vencimiento del período voluntario de pago, la competencia para dictar el acto administrativo de declaración de responsabilidad corresponde al órgano competente para dictar la liquidación. En los demás casos, dicha competencia corresponderá al órgano de recaudación.
(...)
5. En el recurso o reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.
No obstante, en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley no podrán impugnarse las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino el alcance global de la responsabilidad.
6. El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario será el establecido en el apartado 2 del artículo 62 de esta ley.
Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el artículo 28 de esta ley".
Por su parte, el artículo 175 de la LGT, relativo al "Procedimiento para exigir la responsabilidad solidaria", dispone que:
"1. El procedimiento para exigir la responsabilidad solidaria, según los casos, será el siguiente:
a) Cuando la responsabilidad haya sido declarada y notificada al responsable en cualquier momento anterior al vencimiento del período voluntario de pago de la deuda que se deriva, bastará con requerirle el pago una vez transcurrido dicho período.
b) En los demás casos, una vez transcurrido el período voluntario de pago de la deuda que se deriva, el órgano competente dictará acto de declaración de responsabilidad que se notificará al responsable".
4. Asimismo, el artículo 62 de la LGT, relativo a los "Plazos para el pago", precepto que resulta relevante para determinar cuándo se inicia el periodo ejecutivo, señala que:
"1. Las deudas tributarias resultantes de una autoliquidación deberán pagarse en los plazos que establezca la normativa de cada tributo.
2. En el caso de deudas tributarias resultantes de liquidaciones practicadas por la Administración, el pago en período voluntario deberá hacerse en los siguientes plazos:
a) Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente.
b) Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días 16 y último de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día cinco del segundo mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente".
Por su parte el artículo 161 de la LGT, bajo la rúbrica "Recaudación en período ejecutivo", determina que:
"1. El período ejecutivo se inicia:
a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el artículo 62 de esta ley".
5. En último término, al haberse derivado la responsabilidad solidaria por el pago de unas deudas procedentes de un expediente sancionador, debe hacerse mención a lo dispuesto en el artículo 212.3 de la LGT, relativo a los "Recursos contra sanciones", que dispone que:
La interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación administrativa contra una sanción producirá los siguientes efectos:
a) La ejecución de las sanciones quedará automáticamente suspendida en período voluntario sin necesidad de aportar garantías hasta que sean firmes en vía administrativa.
b) No se exigirán intereses de demora por el tiempo que transcurra hasta la finalización del plazo de pago en período voluntario abierto por la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa".
El apartado 3 del precepto fue modificado por el artículo 1.14 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, teniendo desde el 31 de octubre de 2012 la siguiente redacción:
"3. La interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación administrativa contra una sanción producirá los siguientes efectos:
a) La ejecución de las sanciones quedará automáticamente suspendida en periodo voluntario sin necesidad de aportar garantías hasta que sean firmes en vía administrativa.
b) No se exigirán intereses de demora por el tiempo que transcurra hasta la finalización del plazo de pago en periodo voluntario abierto por la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa, exigiéndose intereses de demora a partir del día siguiente a la finalización de dicho plazo.
Lo dispuesto en los párrafos a) y b) de este apartado se aplicará a los efectos de suspender las sanciones tributarias objeto de derivación de responsabilidad, tanto en el caso de que la sanción fuese recurrida por el sujeto infractor, como cuando en ejercicio de lo dispuesto en el artículo 174.5 de esta Ley dicha sanción sea recurrida por el responsable. En ningún caso será objeto de suspensión automática por este precepto la deuda tributaria objeto de derivación.
Tampoco se suspenderán con arreglo a este precepto las responsabilidades por el pago de deudas previstas en el artículo 42.2 de esta Ley".
TERCERO. Criterio de la Sala sobre las cuestiones interpretativas.
1. En primer término, debe hacerse una breve mención a la alegación efectuada por la parte recurrida en su escrito de oposición al recurso de casación, atinente a la inconcreción del suplico del escrito de interposición del recurso de casación del abogado del Estado, lo que a su juicio "es suficiente para desestimar el recurso de casación y ratificar la sentencia objeto de recurso, ya que deja a esta parte en la más absoluta de las indefensiones, al no poder refutar la interpretación que de contrario se pretende".
Es cierto que, como alega la parte recurrida, el suplico del escrito de interposición del recurso de casación presentado por el abogado del Estado aparece inconcluso, pues suplica a la Sala que: "Que, tenga por PRESENTADO ESCRITO DE INTERPOSICIÓN DE RECURSO DE CASACIÓN contra la sentencia de autos y, tras la tramitación procedente, lo estime y dicte sentencia anulando la impugnada y declarando como interpretación más correcta en Derecho que (sic)".
Ahora bien, del defecto denunciado no puede extraerse la consecuencia pretendida por la parte recurrida, consistente en la desestimación del recurso por este motivo, pues no se advierte por la Sala que ese defecto le haya causado la indefensión por ella denunciada, pues basta relacionar el suplico con el fundamento de derecho séptimo del escrito de interposición para comprobar que por la parte recurrente se solicitan los pronunciamientos que en dicho apartado se recogen, siendo esa la doctrina que el abogado del Estado pretende que fije esta Sala como "interpretación más correcta en Derecho".
En consecuencia, tratándose el defecto advertido de un vicio formal y no sustancial del escrito de interposición y, pese a la sorpresa que causa a la Sala la actuación de la parte recurrente dejando incompleto el suplico de su escrito de interposición del recurso, no puede acogerse este defecto como motivo que, por sí solo, de lugar a la desestimación del recurso de casación.
2. Entrando en el examen de las cuestiones suscitadas, hemos de partir que no resulta controvertido, como recoge la sentencia impugnada, que las sanciones se encontraban suspendidas en periodo voluntario cuando se dictó el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria que se encuentra en el origen de este asunto, pues en el mismo se señala que "En el presente caso y como consecuencia de las resoluciones de 7 y 28 de septiembre de 2011, dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Central, las sanciones objeto del presente acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria han quedado suspendidas en período voluntario de pago", e igualmente que el acuerdo de derivación de responsabilidad tiene por objeto exclusivamente las sanciones.
3. La primera cuestión suscitada, relativa a determinar si es posible derivar al declarado responsable solidario una sanción que no ha adquirido firmeza en vía administrativa por haber sido impugnada y, por ende, automáticamente suspendida en período voluntario, ha de ser resuelta en sentido positivo atendiendo a que en el caso examinado la declaración de responsabilidad solidaria se produjo al amparo del artículo 42.2.a) de la LGT.
3.1. Esta Sala en su reciente sentencia de 25 de marzo de 2021, dictada en el recurso de casación núm. 3172/2019, se ha pronunciado sobre la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 42.2.a) LGT, su naturaleza y fines y, en concreto, sobre si cabe exigirla a un menor de edad, en aquellos supuestos en que la actuación que se le impute lo sea como causante o colaborador en la ocultación o transmisión de bienes, lo que constituye el hecho determinante de su responsabilidad solidaria. En dicha sentencia se ha sentado la siguiente doctrina:
" 1) No cabe exigir la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 131.5.a) de la LGT de 1963 -en la redacción aplicable al caso debatido-, ni tampoco la del artículo 42.2.a) LGT vigente, a un menor de edad, en ningún caso, toda vez que en ambos supuestos, tipificados en aquellas normas, la actuación que se le imputa y por la que se le responsabiliza es la de ser causante o colaborador en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria, como presupuesto determinante de su responsabilidad solidaria, ya que el precepto comprende actividades, conductas e intenciones dolosas de las que un menor es siempre inimputable por ministerio de la ley.
Esto es, no cabe trasladar o extender la responsabilidad fiscal a un menor cuando el negocio jurídico en virtud del cual se aspira a la ocultación o transmisión -aquí, la donación de la nuda propiedad de un bien- se ha concluido por su representante legal, por cuenta de aquél, aunque adquiera éste en su patrimonio.
2) El dolo o intención que se exigen jurisprudencialmente para sustentar la posición de causante o colaborador en tal ocultación o transmisión -tanto en uno como en otro precepto sucesivamente reguladores de esta clase de responsabilidad solidaria en vía recaudatoria- no pueden ser atribuidos a quien, por ser menor, es legalmente inimputable, carece de capacidad de obrar y, por tanto, de concluir por propia voluntad negocios jurídicos, sin perjuicio de la titularidad que ostenta de derechos y obligaciones. Cabe añadir que la cesión de derechos reales sobre bienes inmuebles y la donación de estos ( arts. 1280.1 y 633 C.C.) está sometida a la forma solemne de la escritura pública, de suerte que es preciso, como requisito de validez, la intervención de un fedatario público, obligado por ley y por el Reglamento Notarial a advertir a los contratantes de los vicios de que puedan estar aquejados los actos y negocios que someten a la fe pública.
3) No cabe ahora que nos pronunciemos sobre la posibilidad de imputar, eventualmente, tales negocios jurídicos, mediante la atribución de la responsabilidad solidaria discutida, del artículo 131.5.a) de la LGT de 1963, en la redacción aplicable al caso debatido, ni tampoco la del artículo 42.2.a) LGT vigente, al representante legal del menor, que actúa por cuenta de éste y en su representación, pues pese a los términos del auto de admisión, no se trata de una cuestión que derive de los hechos acreditados en autos ni sea precisa para resolver el recurso de casación planteado, al margen del interés casacional que, hipotéticamente, pudiera suscitar tal cuestión jurídica, debidamente manifestada, para formar doctrina general, si se aprecia en tal asunto el interés casacional objetivo necesario a tal fin jurisprudencial".
3.2. Asimismo, en otra sentencia de 11 de marzo de 2021, recaída en el recurso de casación núm. 7004/2019, hemos declarado que el art. 42.2.a) LGT no contiene una regla que limite la responsabilidad a las deudas devengadas al momento en que se produce el hecho o negocio determinante de su nacimiento, esto es, al momento de la transmisión u ocultación de los bienes, ni puede desprenderse tal regla de un examen literal o gramatical del precepto, y que sin perjuicio de que la doctrina que sienta dicha sentencia haya que referirla a supuestos en los que, como el examinado, se acredite la existencia de un acuerdo previo a la producción del devengo de determinados impuestos con la finalidad de evitar la ejecución de las deudas tributarias, se da respuesta a la cuestión planteada en los siguientes términos:
"En interpretación del artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la derivación de responsabilidad puede alcanzar a las deudas que se devenguen con posterioridad a la ocultación o transmisión de los bienes o derechos del obligado al pago, cuando resulta acreditado por la Administración tributaria que se ha actuado de forma intencionada con la finalidad de impedir su actuación".
3.3. En el caso que se examina, se exige la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 42.2.a) LGT vigente a la sociedad DELITE GLOBAL SA, toda vez que la actuación que se le imputa y por la que se le responsabiliza es la de ser causante o colaborador en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria, como presupuesto determinante de su responsabilidad solidaria, al considerar la Administración que cuando a la deudora principal DELITE HABITAT, S.A. se le habían abierto actuaciones inspectoras y faltaban pocos días para la firma de las actas, ésta transmitió unos bienes a la sociedad DELITE GLOBAL, S.A. sin desembolso alguno, al realizarse el pago mediante "la dación en pago de una deuda" que le es transmitida a DELITE HABITAT, S.A. por otra sociedad vinculada, DESARROLLOS ANTABIA, S.L., sin que resulte acreditado el origen de dicha operación. Asimismo, el artículo 42.2.a) LGT aplicado, expresamente recoge como objeto de la extensión de la responsabilidad solidaria las sanciones tributarias, siendo así que el acuerdo de derivación de responsabilidad ha tenido por objeto exclusivamente las sanciones.
3.4. Siendo ello así, y partiendo de que la declaración de responsabilidad solidaria se produjo al amparo del art. 42.2.a) de la LGT - personas o entidades que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria -, procede ahora examinar si se requiere que la sanción de la que se responde sea firme en vía administrativa.
3.4.1. A tal fin hay que señalar que ni el artículo 42.2.a) aplicado, ni los artículos 174 y 175 LGT exigen, para el supuesto de derivación de sanciones, que las sanciones hayan ganado firmeza en vía administrativa, por lo que acudiendo a un criterio de interpretación gramatical se puede concluir que el acuerdo de derivación de responsabilidad no exige que la sanción haya ganado firmeza para el deudor principal.
3.4.2. Este criterio de interpretación gramatical se refuerza acudiendo al tenor literal del apartado 3 del artículo 212.3 LGT que, como se ha expuesto, fue modificado por el artículo 1.14 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, que, si bien no resulta de aplicación ratione temporis, sí permite conocer la intención del legislador, cuya redacción desde el 31 de octubre de 2012 es la siguiente:
"3. La interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación administrativa contra una sanción producirá los siguientes efectos:
a) La ejecución de las sanciones quedará automáticamente suspendida en periodo voluntario sin necesidad de aportar garantías hasta que sean firmes en vía administrativa.
b) No se exigirán intereses de demora por el tiempo que transcurra hasta la finalización del plazo de pago en periodo voluntario abierto por la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa, exigiéndose intereses de demora a partir del día siguiente a la finalización de dicho plazo.
Lo dispuesto en los párrafos a) y b) de este apartado se aplicará a los efectos de suspender las sanciones tributarias objeto de derivación de responsabilidad, tanto en el caso de que la sanción fuese recurrida por el sujeto infractor, como cuando en ejercicio de lo dispuesto en el artículo 174.5 de esta Ley dicha sanción sea recurrida por el responsable. En ningún caso será objeto de suspensión automática por este precepto la deuda tributaria objeto de derivación.
Tampoco se suspenderán con arreglo a este precepto las responsabilidades por el pago de deudas previstas en el artículo 42.2 de esta Ley".
El referido apartado aplica la suspensión de la ejecutividad de las sanciones tanto si el que recurre la sanción en vía administrativa es el deudor principal, como si lo hace el propio responsable.
3.4.3. Asimismo, refuerza la anterior conclusión el tenor literal del art. 175.1.a) LGT, cuando señala que la responsabilidad podrá haber sido declarada "en cualquier momento anterior al vencimiento del periodo voluntario de pago de la deuda que se deriva", precepto que expresamente permite que se pueda derivar la responsabilidad solidaria antes del vencimiento del periodo voluntario de pago de la deuda que se deriva.
3.4.4. Ello es consecuencia de la naturaleza del procedimiento para exigir la responsabilidad tributaria que, como ha declarado esta Sala en sentencia de 6 de junio de 2014, recurso de casación núm. 560/2012, es un procedimiento declarativo conducente a la emisión de un acto administrativo en que se declara la responsabilidad, se cuantifica la misma y se le exige al responsable, habilitándole un periodo voluntario para su ingreso. Será a partir del transcurso del periodo voluntario de ingreso sin que se haya satisfecho la deuda, cuando se iniciará el periodo ejecutivo y se le exigirá la deuda al responsable por el procedimiento de apremio, como señala el artículo 174.6 de la LGT.
En efecto, declara la referida sentencia que:
"(...) Se alega infracción del artículo 175.1 de la LGT por haber exigido la responsabilidad solidaria sin haber agotado el deudor principal el plazo voluntario de pago de la deuda derivada.
El motivo se fundamenta en que, antes de poderse iniciar acciones de cobro con responsables solidarios el deudor principal había de haber incumplido su obligación de pago concedida en periodo voluntario, tal como preceptúa el artículo 175.1 de la LGT.
2. Los recurrentes olvidan que los acuerdos de los equipos regionales de recaudación de 30 de octubre de 2006 llevaron a cabo una declaración de responsabilidad solidaria por colaboración en el vaciamiento patrimonial fraudulento de las deudas contraídas por inversiones Collado Bonet S.L. En consecuencia tal declaración de responsabilidad podía hacerse precisamente por lo que dice el artículo 175.1.a) de la LGT, que señala que el procedimiento puede llevarse a cabo declarando la responsabilidad en cualquier momento anterior al vencimiento del periodo voluntario de pago de la deuda que se deriva.
Pero es que, además, el procedimiento para exigir la responsabilidad tributaria es un procedimiento declarativo conducente a la emisión de un acto administrativo en que se declara la responsabilidad, se cuantifica la misma y se le exige al responsable, habilitándole un periodo voluntario para su ingreso. A partir de ahí, en caso de vencer dicho periodo voluntario sin haberse satisfecho la deuda, se iniciará el periodo ejecutivo y se le exigirá al responsable por el procedimiento de apremio, como recuerda el artículo 174.6 de la LGT. La diferencia entre los dos tipos de responsabilidad -subsidiaria y solidaria-- no reside en el procedimiento a seguir en cada caso, sino en el momento y el presupuesto de hecho habilitante para dictar el acto declarativo de cada una de ellas.
En el caso de responsabilidad subsidiaria -dice el art. 176-- dicho acto sólo podrá dictarse tras la declaración de fallido del obligado principal y, en su caso, de los responsables solidarios, notificándose entonces al responsable subsidiario el acto derivativo de la responsabilidad, con el correspondiente periodo voluntario para su ingreso.
En el caso de responsabilidad solidaria, por el contrario, el artículo 175.1 señala que el acto declarativo podrá dictarse y notificarse antes o después de vencer el periodo voluntario de ingreso del deudor principal. Si se notificó antes, bastará con requerir de pago al responsable una vez haya vencido dicho periodo, concediéndole otro propio. En caso contrario, tras dicho vencimiento se dictará y notificará al responsable el acto declarativo de la responsabilidad.
Respecto a la alegación de ser nulo el acuerdo de derivación de responsabilidad por encontrarse suspendida cautelarmente las actuaciones de la Administración Tributaria para con el deudor principal por Auto de 21 de julio de 2006 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Comunidad Valenciana, debe señalarse que de conformidad con los artículos 41, 174 y 175 de la Ley General Tributaria 58/2003, es posible aun en estos supuesto, proceder a declarar la responsabilidad solidaria al amparo del artículo 42.2, si bien dada la suspensión cautelar adoptada en relación con el deudor principal, la exigencia de la responsabilidad ahora enjuiciada queda suspendida en tanto no sea levantada la citada suspensión cautelar....."
3.5. Conforme a cuanto antecede, cabe concluir que en los supuestos de declaración de responsabilidad solidaria realizados al amparo del artículo 42.2.a) de la LGT, no existe obstáculo legal alguno para derivar al declarado responsable solidario una sanción que no ha adquirido firmeza en vía administrativa por haber sido impugnada y, por ende, automáticamente suspendida en período voluntario, sin perjuicio de que la sanción no pueda ser exigida y deba continuar suspendida hasta que sea firme en vía administrativa.
4. La segunda cuestión, dada la respuesta afirmativa a la primera, que constituye su presupuesto lógico, consiste en precisar cuándo se inicia el periodo ejecutivo y, por tanto, la intervención de los órganos de recaudación -a los efectos de determinar el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad- en los supuestos en los que, contra el acuerdo de imposición de sanción, se interponga recurso de reposición o cualquier otro procedente en derecho.
La respuesta a dicha cuestión nos la da, con carácter general y entre otros preceptos, el artículo 174.2 de la LGT, que atribuye la competencia para dictar el acto administrativo de declaración de responsabilidad al órgano de liquidación en los casos en que la declaración se efectúe con anterioridad al vencimiento del período voluntario de pago.
El punto que determina, conforme al artículo 174.2 de la LGT, que se ceda la competencia del órgano de liquidación en favor del órgano de recaudación es el vencimiento del periodo voluntario de pago del deudor principal, iniciándose el periodo ejecutivo, conforme al artículo 161 de la LGT, anteriormente referido, el día siguiente al vencimiento del plazo establecido para su ingreso en voluntaria.
Ahora bien, en el caso que se examina, al haberse derivado la responsabilidad solidaria por el pago de unas deudas procedentes de un expediente sancionador, debe acudirse a la regla especial del artículo 212.3 de la LGT que, en la redacción que resulta aplicable, dispone que la interposición en tiempo y forma de un recurso o reclamación administrativa contra una sanción determina que la ejecución de la sanción quede automáticamente suspendida en periodo voluntario hasta que sea firme en vía administrativa.
El tenor del precepto comporta que, tratándose de sanciones, el periodo ejecutivo se inicia con la firmeza en vía administrativa.
5. En virtud de lo expuesto, en los supuestos en los que contra el acuerdo de imposición de sanción se interponga recurso de reposición o cualquier otro procedente en derecho, el periodo ejecutivo se iniciará con la firmeza de la sanción en vía administrativa, lo que determinará el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad.
CUARTO. Respuesta a las cuestiones interpretativas planteadas en el auto de admisión.
Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a las incógnitas que se nos plantean en el auto de admisión del recurso.
La respuesta a la primera cuestión, conforme a lo que hemos razonado, debe ser que en los supuestos de declaración de responsabilidad solidaria realizados al amparo del artículo 42.2.a) de la LGT, es posible derivar al declarado responsable solidario una sanción que no ha adquirido firmeza en vía administrativa por haber sido impugnada y, por ende, automáticamente suspendida en período voluntario, sin perjuicio de que la sanción no pueda ser exigida y deba continuar suspendida hasta que sea firme en vía administrativa.
Asimismo, la respuesta a la segunda cuestión debe ser que en los supuestos en los que contra el acuerdo de imposición de sanción se interponga recurso de reposición o cualquier otro procedente en derecho, el periodo ejecutivo se iniciará con la firmeza de la sanción en vía administrativa, lo que determinará el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad.
QUINTO. Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.
La lógica consecuencia de lo hasta aquí expuesto no puede ser otra que la desestimación del recurso de casación deducido por el abogado del Estado, toda vez que recoge la sentencia impugnada sin que resulte controvertido, que las sanciones se encontraban suspendidas en periodo voluntario cuando se dictó el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria que se encuentra en el origen de este asunto, e igualmente que el acuerdo de derivación de responsabilidad tenía por objeto exclusivamente las sanciones, por lo que el órgano competente para dictar el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria era el órgano de inspección, como concluyó la sentencia impugnada.
SEXTO. Pronunciamiento sobre costas.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración expresa de condena en dicho concepto en lo que se refiere a las causadas en este recurso de casación.
F A L L O
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido:
Primero. Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico cuarto de esta sentencia.
Segundo. Declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, contra la sentencia dictada el 4 de noviembre de 2019 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que estima el recurso núm. 561/2017, interpuesto por DELITE GLOBAL SA contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de marzo de 2017, relativa a declaración de responsabilidad solidaria.
Tercero. No hacer imposición de las costas procesales de esta casación.
Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.
Así se acuerda y firma.
