Órgano: Tribunal Superior de Justicia. Sala de lo Contencioso
Sede: Coruña (A)
Sección: 4
Fecha: 27/01/2020
Nº de Recurso: 15078/2019
Nº de Resolución: 46/2020
Procedimiento: Procedimiento ordinario
Ponente: MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO
Tipo de Resolución: Sentencia
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE GALICIA
Sala de lo Contencioso
SENTENCIA
A CORUÑA, veintisiete de enero de dos mil veinte.
En el recurso contencioso-administrativo número 15078/2019, interpuesto por D. Secundino, representado por la procuradora DÑA. CONCEPCION PEREZ GARCIA, dirigido por el letrado D.ALBERTO SAENZ-CHAS DIAZ contra ACUERDO DEL TEAR DE 09/11/18 SOBRE IRPF 2013, EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO N.º NUM000 Y
ACUMULADO NUM001. Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Es ponente el Ilma. Sra. Dña. MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO, quien expresa el parecer del Tribunal.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.
SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en la contestación de la demanda.
TERCERO.- No habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.
CUARTO.- En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo de 17.329,34 euros.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Don Secundino interpone el presente recurso jurisdiccional contra el acuerdo dictado en fecha 9 de noviembre de 2018 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia en la reclamación número NUM000 y acumulada NUM001, sobre solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2013 y liquidación practicada por idéntico concepto y ejercicio.
Aunque el acuerdo que se recurre resuelve tanto la reclamación promovida contra la desestimación de la solicitud de rectificación y devolución de ingresos indebidos, como la relativa a la liquidación provisional, el demandante pretende limitar la controversia del presente recurso en si procede o no aplicar al importe bruto del plan de pensiones que se rescata en forma de capital en dicho ejercicio, la reducción del 40% prevista en el apartado 1.º, de la Disposición Adicional Duodécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), dejando al margen la regularización que afecta a los gastos por cotizaciones a la Seguridad Social. Sin embargo, no es posible excluir dicho extremo del presente recurso a los efectos de impugnarlo en otro procedimiento, toda vez que el acuerdo del TEAR resuelve, acumuladamente, ambas reclamaciones en coherencia, por cierto, con lo instado por el interesado en su escrito de 15 de febrero de 2016 que obra en el expediente administrativo.
Al no formular alegaciones sobre la deducción por cotizaciones a la Seguridad Social se centra, pues, la cuestión litigiosa en si procede o no aplicar la reducción del 40% prevista en la mentada norma al importe bruto del capital rescatado, lo que pasa por determinar si el hecho excepcional que permite la liquidez del mismo acaece antes o después del 31/12/2006.
Debemos recordar que el 11 de julio de 2013 el actor solicitó el rescate en forma de capital de los derechos consolidados a la entidad gestora del plan de pensiones de los empleados del Banco Popular, al concurrir una de las excepciones a la iliquidez del plan, prevista en el artículo 9 del Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones (RPFP), a saber: enfermedad grave.
Los argumentos de la demanda giran en torno a que no cabe identificar la fecha en que se hacen efectivos los derechos consolidados con la del acaecimiento de la contingencia, en la suficiencia del informe médico y dictamen del EVO para acreditar el momento en que concurren todos los requisitos del artículo 9 RPFP, extremo que, en todo caso, ya resulta de la aprobación por los organismos competentes del rescate en forma de capital por tal causa. Se citan en la demanda varias resoluciones de la Dirección General de Tributos (DGT) consultas vinculantes V1393-07, V-1133-07, V1134-07, V-2718-15, de la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones (DGSFP) -contestación de 28 de enero de 2015-, así como la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 15 de noviembre de 2017. También se advierte en la demanda la incoherencia de los argumentos de la oficina de gestión y del TEAR pues el actor no estaba jubilado ni incapacitado a la fecha de manifestarse la enfermedad grave o a la del rescate.
Por el abogado del Estado se reiteran los argumentos de las resoluciones recurridas.
SEGUNDO.- Para el ejercicio 2013, el artículo 17.2.3.ª de la LIRPF calificaba de rendimientos de trabajo: " Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo".
Hasta el 31/12/2006 a las prestaciones percibidas en forma de capital se les aplicaba la reducción del 40%.
Sin embargo, tal y como justifica la exposición de motivos de la LIRPF, apartado II. 5) del Preámbulo, ante el proceso de envejecimiento de la población de los países de la OCDE que pone en riesgo el sistema público de pensiones se adoptan medidas fiscales como suprimir dicha reducción para las cantidades que se rescaten en forma de capital, a fin de incentivar el desarrollo de planes de pensiones para complementar el sistema básico de la Seguridad Social, de modo tal que sumadas las prestaciones dimanantes del plan de pensiones, a las obtenidas del sistema público, se aproximen las rentas en su conjunto a las del último salario percibido por el trabajador durante su vida laboral. Por ello, se reorientan los incentivos fiscales a la previsión social complementaria, hacia aquellos instrumentos cuyas percepciones se reciban de forma periódica, para lo cual se elimina la reducción del 40 por ciento anteriormente vigente para las retiradas del sistema del capital acumulado en forma de pago único.
No obstante, tal supresión no afecta a las prestaciones en forma de capital que deriven de contingencias anteriores al 1/1/2007. Así, la Disposición Transitoria Duodécima del mismo texto legal, en redacción aplicable al caso de autos, establecía: "1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006".
Ciertamente, la DT 12.ª limita la supresión de la reducción a la parte de las aportaciones realizadas después de 31/12/2006 si la contingencia acaece con posterioridad a 1/1/2007 y, por consiguiente, la aplicación del régimen anterior según la mentada norma no depende de la fecha en que se hacen efectivos los derechos consolidados sino del momento en que se produce la contingencia. Ahora bien, entendemos que esto no conduce a la conclusión que se alcanza en la demanda que permitiría la aplicación de la reducción a todo el capital rescatado, con independencia de la situación laboral del beneficiario y la fecha en que se hacen efectivos los derechos consolidados por enfermedad grave, con tal de que a través de un informe médico pueda situarse su origen antes del 1/1/2007.
Con carácter general, cabe resaltar que si la voluntad del legislador, al suprimir la reducción del 40% para las prestaciones de pago único, era fomentar las periódicas para complementar la pensión, la aplicación sin límite temporal alguno de la citada disposición transitoria frustraría abiertamente la finalidad de la modificación operada y la propia naturaleza de la norma transitoria. Esta interpretación la refuerza la reforma operada en la mentada DT 12.ª por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que le añade el apartado 4 para introducir expresamente ese límite temporal.
Importa destacar que el plan de pensiones se caracteriza por la iliquidez salvo que sucedan las contingencias cubiertas: jubilación para cuya determinación se estará a lo previsto en el régimen de la Seguridad Social correspondiente; incapacidad permanente total para la profesión habitual, absoluta para todo trabajo, y gran invalidez que también se determina según lo dispuesto para el régimen de la Seguridad Social que corresponda;
fallecimiento del partícipe o beneficiario, que puede generar derecho a prestaciones de viudedad, orfandad o a favor de otros herederos o personas designadas; y, dependencia severa o gran dependencia del partícipe regulada en la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia ( artículos 8.6 del Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones -LPFPy artículo 7 RPFP).
La DT 12.ª sólo contempla contingencias, que no son equiparables conceptualmente a los supuestos excepcionales de liquidez del plan de pensiones (en la normativa de aplicación al caso, enfermedad grave o desempleo de larga duración), lo cual tiene especial relevancia a los efectos de delimitar el alcance de la remisión al régimen fiscal de las prestaciones derivadas de dichas contingencias que efectúa el artículo 8.8 LPFP al disponer:..." Los partícipes sólo podrán hacer efectivos sus derechos consolidados en los supuestos de desempleo de larga duración o de enfermedad grave. Reglamentariamente se determinarán estas situaciones, así como las condiciones y términos en que podrán hacerse efectivos los derechos consolidados en tales supuestos. En todo caso, las cantidades percibidas en estas situaciones se sujetarán al régimen fiscal establecido por la Ley para las prestaciones de los planes de pensiones".
Sin entrar a analizar si esta remisión del legislador del 2002, ampara la aplicación de la norma de Derecho Transitorio (2006) a las cantidades percibidas en forma de capital (pago único) por virtud de la concurrencia de algunas de la excepciones a la iliquidez del plan de pensiones, lo que no podemos obviar es que carece de sentido que el legislador se remita a la normativa de Seguridad Social para la determinación de las contingencias de jubilación e incapacidad laboral permanente total, absoluta y gran invalidez, fijándose por tanto la fecha de acaecimiento de tal situación en atención a la resolución del organismo competente y, sin embargo, para las excepciones de iliquidez del plan haya flexibilizado tal extremo hasta el punto de frustrar el propósito de la reforma, pues todo beneficiario intentaría rescatar el plan por dicha causa excepcional ante la facilidad de retrotraer su origen a antes del 1/1/2007.
Hemos de llamar la atención respecto de que ninguna controversia plantea la determinación de la fecha en que se producen las contingencias cubiertas por el plan de pensiones, frente a la indeterminación del momento en que se entiende ocurre la enfermedad grave. Para las primeras existe una resolución del INSS u organismo competente que declara al interesado en situación de jubilación, en alguna de las incapacidades cubiertas o dependencia, sin que tampoco se suscite problema sobre la fecha de fallecimiento, pero en el caso de enfermedad grave, es al tiempo en que se insta el rescate al amparo de esta excepción cuando la gestora del plan de pensiones correspondiente (en el supuesto de autos Allianz Popular Pensiones EGFP SAU) fiscaliza la concurrencia de los requisitos establecidos en el artículo 9 RPFP. Esta aprobación, por sí sola, lo que acredita es que concurre la causa excepcional que autoriza el rescate del plan, conforme a la normativa reguladora de los planes y fondos de pensiones pero no el momento a partir del cual todos los requisitos exigibles se cumplieron. Extremo que tampoco acreditan el informe médico que obra en el expediente (documento 8 de los aportados por el actor), ni el dictamen-propuesta del EVO (documento 9) de los que no resulta constatable el periodo de incapacidad temporal para la ocupación o actividad habitual que generaron las dolencias en ellos reseñadas, ni que estas ocasionaron secuelas que limitaron la capacidad laboral permanentemente y, mucho menos, pues no son documentos hábiles para probar tal extremo, que supusieron una disminución de la renta disponible por aumento de gastos o reducción de sus ingresos.
Recordemos, que el artículo 9 RPFP dispone que: "1. Excepcionalmente, los derechos consolidados en los planes de pensiones podrán hacerse efectivos en su totalidad o en parte en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración de acuerdo con lo previsto en este artículo, siempre que lo contemplen expresamente las especificaciones del plan de pensiones y con las condiciones y limitaciones que éstas establezcan.
...Se considera enfermedad grave a estos efectos, siempre que pueda acreditarse mediante certificado médico de los servicios competentes de las entidades sanitarias de la Seguridad Social o entidades concertadas que atiendan al afectado:
a) Cualquier dolencia o lesiónque incapacite temporalmente para la ocupación o actividad habitual de la persona durante un período continuado mínimo de tres meses, y que requiera intervención clínica de cirugía mayor o tratamiento en un centro hospitalario.
b) Cualquier dolencia o lesión con secuelas permanentes que limiten parcialmente o impidan totalmente la ocupación o actividad habitual de la persona afectada, o la incapaciten para la realización de cualquier ocupación o actividad, requiera o no, en este caso, asistencia de otras personas para las actividades más esenciales de la vida humana.
Los supuestos anteriores se reputarán enfermedad grave en tanto no den lugar a la percepción por el partícipe de una prestación por incapacidad permanente en cualquiera de sus grados, conforme al régimen de la Seguridad Social, y siempre que supongan para el partícipe una disminución de su renta disponible por aumento de gastos o reducción de sus ingresos".
De la dicción de este precepto, en la medida en que la excepción a la iliquidez del plan que permite su rescate, aun no concurriendo ninguna de las contingencias cubiertas, se vincula a una disminución de la renta disponible, ya se advierte la necesaria acreditación de su contemporaneidad al acaecimiento de la causa; por más que se relativizara tal exigencia al suprimirse el plazo de 6 meses para comunicar a la gestora la concurrencia de los requisitos que posibilitan la capitalización del ahorro, en ningún caso entraña una presunción de que tal disminución de ingresos (que el rescate pretende paliar) y restantes requisitos se remontan a casi 20 años antes de hacer efectivos los derechos consolidados.
A esta conclusión no se oponen los argumentos expuestos en las resoluciones de la DGT y de la DGSFP que se citan en la demanda. En primer lugar, debemos advertir que esta última sienta sus criterios a propósito del
derecho a rescatar el plan de pensiones por enfermedad grave, no en aspectos tributarios. Así lo resalta la DGT en la contestación a la V 1489/19 de 20 junio, (JT 2019\80) en la que alude al ámbito competencial propio de cada Centro Directivo.
En segundo lugar, tanto la DGSFP como la DGT lo que determinan es que el momento en que acaece la contingencia que da lugar a la prestación es independiente al del cobro de la misma o el día en que se comunica a la entidad gestora y ya, en particular para el caso de enfermedad grave, que tendrá lugar cuando concurran todos los requisitos del artículo 9.2 del RPFP, lo que refuerza la necesidad de acreditar el cumplimiento de todos ellos a la fecha a la que se pretende retrotraer su origen; obligación que, al amparo del artículo 105 Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), pesa sobre el actor y que, a vista de la documental aportada no cumple pues, como ya dijimos, los informes médicos de facultativos del SERGAS describen las enfermedades, si fue precisa intervención quirúrgica y el tratamiento, relacionando cada una con un año, pero sin que se pueda determinar el periodo de ingreso, la repercusión concreta en la capacidad laboral de la enfermedad y, en su caso, de las secuelas, y la merma de ingresos en aquel momento. Tal insuficiencia probatoria persiste a pesar del dictamen del EVO que no atiende a los mismos parámetros que el del EVI que valora la situación en la que se halla el trabajador se encuentra impedido para su profesión habitual o para todo trabajo, determinando según el porcentaje de limitación, el grado de incapacidad laboral, mientras que el primero fija el porcentaje atendiendo, además, a factores psico-sociales.
En cuanto a los argumentos de la Administración, se articulan sobre el criterio de la DGT que plasma en las CV que, curiosamente, se citan en la demanda, limitándose a extenderlo al caso de autos. Se dice por dicho Centro Directivo en la V-1393-07, de 28 de junio que: " Fiscalmente, de acuerdo con los apartados 1 y 2 de la disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, solamente se podrá aplicar la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación percibida en forma de capital que corresponda a las aportaciones y contribuciones empresariales realizadas con anterioridad al 1 de enero de 2007, fecha de entrada en vigor de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Física, pues de otra forma podrían existir aportaciones y contribuciones empresariales realizadas a partir del 1 de enero de 2007 cuyas prestaciones tendrían derecho a aplicar la reducción del 40 por 100 y esto es incompatible con el nuevo régimen de tributación de las prestaciones de los planes de pensiones derivado de la Ley 35/2006". No se aprecia incoherencia alguna pues tal criterio previsto para el caso de que el interesado se jubilara antes del 1/1/2007 pero cobrase la prestación de pago único años más tarde, existiendo aportaciones entre aquella fecha y esta, sería trasladable a las situaciones excepcionales que posibilitan el rescate del plan.
Por último, en cuanto a la STSJ Madrid de 15/11/2017, recurso 227/2016, se omite en la demanda la fundamentación que precede al párrafo que se transcribe y, en esos razonamientos el Tribunal diferencia entre las prestaciones en forma de capital derivada de planes de pensiones y las de una mutualidad de previsión social, la posibilidad de cobrarlas de modo independiente y de aplicar la reducción, si procede, a ambas, concluyendo que la normativa fiscal no restringe aquella posibilidad de hacer efectivas en ejercicios distintos esas diversas prestaciones aunque deriven de igual causa, lo cual no se debate en el supuesto de autos.
En atención a todo cuanto antecede, debemos desestimar el recurso no sin antes reseñar que a pesar de lo que se afirma en la demanda, consta en autos que a la fecha de rescate del plan el actor ya era pensionista en el sistema de Seguridad Social.
TERCERO.- Ante la falta de doctrina judicial y administrativa sobre la cuestión debatida, conforme a lo establecido en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional, no hacemos especial pronunciamiento sobre las costas procesales al apreciar fundadas dudas de derecho.
FALLO
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta sala ha decidido:
1. Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por don Secundino contra el acuerdo dictado en fecha 9 de noviembre de 2018 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia en la reclamación número NUM000 y acumulada NUM001, sobre solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2013 y liquidación practicada por idéntico concepto y ejercicio.
2. No efectuar pronunciamiento en cuanto a las costas procesales.
Notifíquese la presente sentencia a las partes, haciéndoles saber que contra ella puede interponerse recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Dicho recurso habrá de prepararse ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, en escrito en el que, dando cumplimiento a los requisitos del artículo 89 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se tome en consideración lo dispuesto en el punto III del Acuerdo de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo de fecha 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación (B.O.E. del 6 de julio de 2016).
Así se acuerda y firma.
