TRIBUNAL SUPREMO
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sentencia de 18 de junio de 2010
RECURSO DE CASACIÓN Núm: 1967/2005
Ponente Excmo. Sr. JUAN GONZALO MARTINEZ MICO
En la Villa de Madrid, a dieciocho de Junio de dos mil diez.
Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación num. 1967/2005 que ante esta Sala pende de resolución, interpuesto por la entidad mercantil CORPORACIÓN EUROPEA DE MOBILIARIO URBANO S.A. (CEMUSA), representada por Procurador y dirigida por Letrado, contra la sentencia dictada con fecha 3 de diciembre de 2004 por la Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección Cuarta, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 1514/2001, en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, y la Comunidad de Madrid, representada y defendida por Letrada de su Servicio Jurídico.
La sentencia tiene su origen en los siguientes
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El 3 de junio de 1.997 la Inspección de los Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid incoó a CORPORACIÓN EUROPEA DE MOBILIARIO URBANO S.A. (CEMUSA) Acta de disconformidad por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. En la misma se hacía constar que el 9 de mayo de 1.996 se había celebrado un contrato de quince años de duración entre dicha entidad y el Ayuntamiento de Madrid para el diseño, instalación y conservación de un mínimo de 2.750 marquesinas en las paradas de autobuses, con un canon anual fijo de 190.000 ptas. (1.141,92 E) por cada marquesina instalada y 60.000 ptas. (360,61 E) al año por cada marquesina en concepto de mejora, sin que se hubiera presentado autoliquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; que el contrato debía calificarse como concesión administrativa, conforme al artículo 13.1 y 2 del Texto Refundido de 1.993, por lo que procede exigir el Impuesto incluyéndose la siguiente propuesta de liquidación: base imponible, 3.898.115.759 ptas. (23.428.147,55 E), resultado de capitalizar al 10 por ciento durante quince años el canon fijo y variable; tipo del 4 por ciento; cuota 155.924.639 ptas. (937.125,9 E); intereses de demora 18.202.599 ptas. (109.399,83 E); sanción del 60 por ciento de la cuota 93.554.778 ptas. (562.275,54 E) y deuda tributaria 267.682.007 ptas. (1.608,26 E).
El Inspector Jefe, a la vista del informe del actuario y de las alegaciones de la entidad, confirmó la liquidación propuesta mediante acuerdo de 3 de septiembre de 1997.
SEGUNDO.- El 26 de septiembre de 1.997 se interpuso por CEMUSA reclamación económico administrativa contra la anterior liquidación alegando, en síntesis, la inexistencia de concesión administrativa pues la entidad no recibe facultades de gestión de servicio público, ni se le atribuye el uso privativo o la utilización especial de bienes de dominio público, ya que no se produce el desplazamiento patrimonial al que se refiere la Ley, por lo que no se puede calificar como concesión administrativa todo contrato suscrito por un Ayuntamiento y una entidad. Se opone, en todo caso, a la sanción ya que la falta de presentación de la autoliquidación no puede constituir una infracción grave, dada la complejidad de la materia. El Tribunal Regional de Madrid en resolución de 12 de junio de 2.000, desestimó la reclamación y confirmó la liquidación impugnada. El fallo fue notificado el 7 de septiembre siguiente.
TERCERO.- El 22 de septiembre de 2.000 se presentó recurso de alzada por CEMUSA contra la anterior resolución, insistiendo en la inexistencia de concesión administrativa al no producirse gestión de servicio público ni desplazamiento patrimonial, oponiéndose, en todo caso, a la sanción porque la falta de presentación de las declaraciones no debe calificarse como infracción, dada la complejidad y novedad del objeto contractual adjudicado. Por último, solicita la anulación de la liquidación girada.
Por Resolución de 24 de octubre de 2001 (R.G. 6549-00; R.S. 532-00) el TEAC acordó desestimar el recurso y confirmar la resolución impugnada.
CUARTO.- Contra el acuerdo del TEAC de 24 de octubre de 2001 CEMUSA promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que fue resuelto por sentencia de su Sección Cuarta de 3 de diciembre de 2004, en cuya parte dispositiva desestimó el recurso deducido por la representación procesal de Corporación Europea de Mobiliario Urbano S.A. (CEMUSA) contra el acto a que el mismo se contrae; sin costas.-
QUINTO.- CEMUSA preparó ante el Tribunal "a quo" recurso de casación contra la sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que fue tenido por preparado en providencia de 3 de marzo de 2005.
Una vez tenido por preparado fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales. Y formalizada por la representación procesal de la parte recurrida --la Administración General del Estado-- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló por su turno, para votación y fallo la audiencia del día 16 de junio de 2010 fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Dice la sentencia recurrida, después de fijar la resolución objeto de recurso y de sintetizar la argumentación de la sociedad recurrente, que tanto el Pliego de Condiciones Técnicas, a cuyo cumplimiento se vinculó expresamente la demandante en su proposición, como el propio contrato suscrito con el Ayuntamiento califican el objeto de ambos como concesión administrativa. Así, son constantes las referencias al concesionario, al plazo de la concesión, al hecho de que durante las últimas décadas siempre se ha hecho así, a las prescripciones para restablecer el equilibrio económico de la concesión y a las facultades de inspección del servicio, entre otras muchas. En esta situación, bastaría la referencia a la necesaria vinculación con los actos propios, puesta de relieve en el hecho de no haberse impugnado cualquiera de estos documentos, para desestimar el recurso, más aún cuando, según se deduce del preámbulo del pliego, la concesionaria lo ha sido con anterioridad con idéntico objeto sin que conste o haya acreditado en el litigio alguna disconformidad con las previas calificaciones en igual sentido. La demandante trata de evitar dicho obstáculo acudiendo a la preeminencia de la verdadera naturaleza del contrato, circunstancia que estaría por encima de la vinculación antes expuesta. Sin embargo, el artículo 2 del Texto Refundido carece del sentido que pretende otorgarle la parte actora. No se trata de obviar la vinculación a los actos propios sino de no vincular a los actos ajenos a quien es titular de la potestad tributaria, esto es, a la Hacienda Pública. Por eso dice que "el impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable" exigencia que sólo puede adoptar el sujeto activo de la relación jurídico tributaria cuando discrepa de la calificación de las partes pero que no faculta a éstas a desvincularse de los actos que, en su libertad de pactos, han suscrito. Por tanto, las partes suscribieron un contrato de concesión y la Hacienda Autonómica no discrepó de su calificación, no entrando por tanto en juego lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley del impuesto.
No obstante lo expuesto y en aras del mejor cumplimiento de la tutela judicial sobre los derechos pretendidos, entraremos en las cuestiones de fondo que plantea la demandante a fin de preconizar la no sujeción al impuesto del contrato mencionado. Se trata de la construcción, a su costa, de marquesinas para las paradas de autobuses, entendiendo como tal la obra civil y la utilización del servicio de electricidad, y ello a cambio de poseer una proporción "armónica" de espacio exclusivo para publicidad que constituye su remuneración. Los actos impugnados califican al contrato de mixto por conceder la utilización privativa del dominio público y de servicio pues afecta al servicio de transporte. Sobre el primer punto, la actora sostiene que no hay ni un uso privativo del dominio público ni un uso especial del mismo, supuestos exigidos por el art. 78 del Reglamento de Bienes de las Entidades Locales y, con relación al segundo, que el contrato no es para el servicio de transportes ni éste retribuye al concesionario. Pues bien, el Tribunal rechaza ambos argumentos. Como dice la codemandada si existe un uso exclusivo del dominio pues ésta es la parte de la marquesina que se destina a la publicidad, porción espacial donde no cabe un uso distinto y, además, es un contrato que recae, aunque sea con carácter accesorio, en el servicio del transporte pues se trata de las paradas de los viajeros siendo por completo indiferente que se retribuya por el precio público del billete o se haga mediante al aprovechamiento de la publicidad. La publicidad va principalmente destinada a quienes hacen uso de las marquesinas y éstos lo hacen en virtud del servicio público a que éstas van destinadas. Por otro lado, si bien es cierto que la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de noviembre de 1998 no se plantea, para un caso idéntico, la naturaleza del contrato, no lo es menos que dicho pronunciamiento ratifica la vinculación a los actos propios que suponen el Pliego y el contrato y ello aunque sea para negar que en el caso que examina puede haber un acto propio en relación con la dimensión de las marquesinas.
En cuanto a la sanción impuesta, el Tribunal discrepa sobre la necesaria concurrencia del elemento de ocultación pues aprecia la concurrencia de la infracción tipificada en el 79 a) de la Ley General Tributaria. La Sentencia del Tribunal Constitucional niega las infracciones objetivas atendiendo a la necesidad de un elemento de culpabilidad pero ello no conduce a la existencia de un factor de ocultación. La culpabilidad se examina en razón a los elementos concurrentes y a la calificación, incluso subjetiva, de la conducta infractora. En el supuesto de autos, se trata de una empresa específicamente dedicada a suscribir concesiones como las contempladas que, además contemplaba en su contrato la necesidad de presentar a liquidación el documento y que, por último, pretende situar la razonabilidad de su discusión en negar virtualidad a lo que ella misma había suscrito como una concesión administrativa, elementos todos que si bien son perfectamente explicables en el siempre legitimo afán de defensa, no pueden estimarse exoneradores de una culpabilidad manifiesta al no haber presentado a liquidación el documento suscrito, sea cual fuere la modalidad de la misma o, incluso, haber efectuado una consulta tributaria si se entendía la no sujeción de aquél.
SEGUNDO.- Se invocan como motivos del recurso los siguientes:
1.º) Al amparo de la letra d) del art. 88.1 de la Ley de la Jurisdicción, por infracción de las siguientes normas: artículo 28.2 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria; y artículo 2.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 23 de septiembre de 1993, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se invoca el artículo 28.2 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, cuyo texto literal se transcribe:
"El tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la Ley, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hayan dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez".
Se invoca también el artículo 2.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, transcribiéndose su texto literal:
"El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia".
La cuestión litigiosa se reduce a una discusión pretributaria ceñida a la determinación de la naturaleza jurídica del contrato de diseño, instalación y conservación de marquesinas para paradas de autobús a cambio de explotación publicitaria suscrito por la recurrente con el Ayuntamiento de Madrid, toda vez que defiende la recurrente que no se trata de una concesión administrativa, ni de cualquier otro negocio análogo al concepto de "concesión" que suponga una transferencia o transmisión patrimonial a favor de la entidad contratista, por lo que su exacción por el concepto tributario Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos, en su modalidad de transmisiones patrimoniales, es improcedente, dada la no sujeción de dicho negocio jurídico --como quiera que no inexiste hecho imponible-- y, por ende, tampoco cabe exigir responsabilidades por la no presentación de autoliquidación tributaria.
La solución que ofrece la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid es que ha de mantenerse la calificación jurídica de concesión administrativa por referenciarse así en el Pliego de Condiciones Técnicas y en el propio contrato suscrito con el Ayuntamiento de Madrid, con lo que --entiende el Tribunal de instancia-- basta, en esta situación, fundamentarse en la necesaria vinculación con los actos propios para desestimar el recurso.
2.º) Al amparo de la letra d) del art. 88.1 de la Ley de la Jurisdicción, por infracción del artículo 13.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 23 de septiembre de 1993, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; artículo 141 del Decreto de 17 de junio de 1955, por el que se aprueba el Reglamento de Servicios de las Corporaciones Locales, de 15 de julio.
Se invoca el artículo 13.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993 de 24 de septiembre de 1993, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, transcribiéndose su texto literal:
"Se equipararán a las concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por los que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares".
Se invoca el artículo 141.1 del Decreto de 17 de junio de 1955, por el que se aprueba el Reglamento de Servicios de las Corporaciones Locales, cuyo texto se transcribe a continuación:
"Cuando la Corporación contratare el arriendo de servicios personales aportando el contratista, además de los suyos propios, o sin ellos, los del personal indispensable y el material que se estime conveniente, aquélla abonará, también en metálico o en compensaciones de otra especie, el precio del servicio".
La sentencia recurrida, no obstante rechazar el recurso en base a la vinculación a los actos propios, entra en las cuestiones planteadas por la recurrente, rechazándolas, pese a no calificar propiamente al contrato de "concesión administrativa", toda vez que se refiere de forma genérica a su naturaleza jurídica mixta por conceder la utilización privativa del dominio público y de servicio pues afecta accesoriamente al servicio de transporte, de ahí que el Tribunal inferior se esfuerza seguidamente en equiparar el contrato enjuiciado al concepto ampliado de concesión administrativa que configura el artículo 13.2 del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.
3.º) Al amparo de la letra d) del art. 88.1 de la Ley de la Jurisdicción, por infracción del artículo 77.4.d) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria.
Se invoca el artículo 77.4.d) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, cuyo texto literal se transcribe:
"Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:
d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma".
En lo que respecta a la sanción, la cuestión litigiosa se centra en la exigibilidad de responsabilidad tributaria por la no presentación de declaración por el concepto Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, entendiendo el Tribunal de instancia que "en el supuesto de autos, se trata de una empresa específicamente dedicada a suscribir concesiones como las contempladas que, además, contemplaba en su contrato la necesidad de presentar a liquidación el documento y que, por último, pretende situar la razonabilidad de su discusión en negar virtualidad a lo que ella misma había suscrito".
TERCERO.- La cuestión fundamental que se suscita en el presente recurso es la de resolver si del contrato suscrito por el Ayuntamiento de Madrid con CEMUSA para el diseño, instalación y conservación de 2.760 marquesinas en las paradas de autobuses, a cambio de otorgar al contratista el derecho a explotar la publicidad en los espacios de las marquesinas destinadas a este fin, surge o no el hecho imponible del Impuesto previsto en el artículo 13, apartados 1 y 2, en relación con el apartado 1.B) del artículo 7 del Texto Refundido del Impuesto, aprobado por el Real Decreto legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, que consiste bien en la constitución de concesiones administrativas o bien en la celebración de actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por los que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares.
CUARTO.- 1. En el primer motivo de casación dice la sociedad recurrente que el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia recurrida realiza una interpretación del artículo 2.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en el sentido de que es una norma de exclusiva defensa de la Administración, lo que determina la imposibilidad de su invocación por el sujeto pasivo a fin de alterar la calificación jurídica de un contrato del que ha sido parte (en el presente caso, un contrato denominado expresamente de concesión, del que el adjudicatario niega tal calificación jurídica), siendo además que --sostiene la sentencia-- basta la referencia a la necesaria vinculación con los actos propios, puesta de relieve en el hecho de suscribir un contrato calificado de concesión. No puede constituir acto propio vinculante para el adjudicatario frente a un tercero que ni siquiera ha sido parte de la relación contractual (la Hacienda Autonómica), la mera aceptación de un contrato íntegramente predispuesto y prerredactado por la Administración contratante, toda vez que, respecto a la infracción del principio general de derecho de que nadie puede ir válidamente contra sus propios actos, faltan aquí todas y cada uno de los requisitos sancionados de antiguo por la jurisprudencia del Tribunal Supremo.
La calificación del contrato viene impuesta de inicio por la Administración contratante, que elabora unilateralmente los pliegos de cláusulas generales y particulares. La presentación de la proposición, sujeta a modelo, presume la aceptación incondicionada por el empresario del contenido de la totalidad de dichas cláusulas sin salvedad alguna. Es estas condiciones, no se puede hablar de acto propio del licitador al que luego se adjudica el contrato, Para poder concurrir ha de estar y pasar por la calificación plasmada por la Administración contratante.
En virtud de cuanto queda razonado, sostiene la recurrente que la sentencia recurrida infringe, pues, por errónea interpretación, el artículo 2.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre de 1993 (también el artículo 28.2 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria ), al considerarlo exclusivamente regla de defensa de la Hacienda Pública y prohibir su invocación a la parte que ha aceptado un contrato íntegramente predispuesto y prerredactado por la otra, máxime cuando la confesión de los sujetos pasivo solo puede versar exclusivamente sobre supuestos de hecho y, por ello, la recurrente puede discrepar de la calificación jurídica en cuanto la misma supone la aplicación de normas tributarias.
2. El principio de que nadie puede ir válidamente contra sus propios actos no va referido en la sentencia recurrida, como entiende la recurrente, a la mera aceptación de un contrato íntegramente dispuesto y prerredactado por la Administración contratante.
Lo que la sentencia de instancia sostiene --y su criterio nos parece del todo razonable--, es que tanto en el Pliego de condiciones técnicas como en el contrato suscrito por el Ayuntamiento son constantes las referencias al concesionario, al plazo de la concesión, a la circunstancia de que durante las últimas décadas siempre se ha hecho así, a las prescripciones para restablecer el equilibrio económico de la concesión y a las facultades de inspección del servicio. El hecho de no haber impugnado cualquiera de estos documentos sería motivo bastante para no facultar a la entidad recurrente a desvincularse de los actos que, en el marco de su libertad de pactos, ha suscrito, máxime si se tiene en cuenta que, según se deduce del preámbulo del Pliego de prescripciones técnicas particulares, el planteamiento que en el Pliego se hace del diseño, instalación y conservación de marquesinas para paradas de autobús mediante explotación publicitaria ha sido objeto de diversas concesiones administrativas en Madrid a lo largo de las últimas décadas.
La recurrente trata de superar las dificultades que pudiera ofrecer la tesis de la necesaria vinculación con los actos propios acudiendo al principio de calificación jurídica de los actos y negocios jurídicos sujetos al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales recogido en el artículo 2.1 del Texto Refundido de 24 de septiembre de 1993 y que se sustenta, como se decía en la sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2000, en la posibilidad que se confiere, a efectos tributarios, a las Oficinas Gestoras para determinar la existencia del verdadero hecho imponible y su concreción, superando el tipo de acto o contrato formalmente utilizado o su denominación.
Sin embargo, en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales es frecuente que el propio legislador desconozca la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato en otros sectores del ordenamiento y a efectos del Impuesto les imponga una calificación específica. Los ejemplos que ofrece el Texto Refundido son numerosos: los contratos de aparcería y subarriendo se equiparan a los de arrendamiento (articulo 7.4 ); el reconocimiento de deuda y el depósito retribuido se deben liquidar como préstamos personales (artículo 15.2 ); los contratos de cuentas en participación, la copropiedad de buques y determinadas comunidades de bienes se consideran sociedades, (artículo 22 ).
Estas calificaciones específicas que efectúa el legislador prevalecen sobre la verdadera naturaleza jurídica que el contrato de que se trate tenga en otras disciplinas jurídicas. La razón que justifica estas distorsiones reside en el principio constitucional tributario de capacidad contributiva. Se equiparan porque es similar la capacidad económica exteriorizada en los distintos supuestos.
Pero con independencia de lo que se deja dicho acerca de la calificación del acto o contrato liquidable, lo que está claro en este caso, como dice la sentencia recurrida, es que las partes --el Ayuntamiento y la sociedad recurrente-- suscribieron un contrato de concesión o un contrato de calificación específica, de cuya calificación no ha discrepado la Administración tributaria autonómica, no entrando por tanto en juego lo dispuesto en el artículo 2.1 del Texto Refundido.
QUINTO.- 1. Dice la recurrente para razonar su segundo motivo de casación que la explotación publicitaria de un espacio no puede considerarse un servicio público, es decir, una actividad prestacional cuya titularidad asume una Administración pública para satisfacer un interés general. El transporte puede ser servicio público; la explotación publicitaria del mobiliario urbano, no. La marquesina puede considerarse instalación accesoria al servicio público de transporte urbano (éste sí auténtico servicio público); pero ello no permite transformar la explotación publicitaria de un espacio de la marquesina --por contratista interpuesto-- en actividad de servicio público. Por otro lado, es evidente que el adjudicatario, en su calidad de explotador publicitario, carece de relación económica con los usuarios del servicio de transporte, puesto que obtiene sus ingresos de los anunciantes que utilizan los espacios.
El contrato de servicios suscrito por la recurrente con el Ayuntamiento de Madrid se ajusta al arrendamiento de servicios previsto en el artículo 141 del Reglamento de Servicios de las Corporaciones locales, ya que en el presente caso la recurrente recibe el pago del precio en especie (la explotación publicitaria) del servicio contratado (la instalación y conservación de marquesinas para los usuarios del transporte de autobús), y no mediante la percepción de tarifas de los usuarios del servicio, requisito este insoslayable en la concesión, por prescripción del artículo 115 del repetido Reglamento, según el cual: "En toda concesión de servicios se fijarán las cláusulas con arreglo a las cuales se otorgare, que serán las que se juzguen convenientes y, como mínimo, las siguientes: (...) 6. Tarifas que hubieren de percibirse del público, con descomposición de sus factores constitutivos, como base de futuras revisiones". Por su parte, el artículo 129 del Reglamento de Servicios de las Corporaciones Locales preceptúa, del mismo modo, que el concesionario percibirá, como retribución: "las tasas a cargo de los usuarios, con arreglo a tarifa aprobada en la forma dispuesta por el artículo 179 de la Ley ". En apoyo de su tesis invoca las sentencias del Tribunal Supremo de 17 de marzo de 1979, 8 de abril de 1980 y 1 de julio de 1981.
La recurrente rechaza también el criterio sostenido por el Tribunal de instancia consistente en que el contrato suscrito con el Ayuntamiento de Madrid concede la utilización privativa del dominio público porque existe un uso exclusivo del dominio pues ésta es la parte de la marquesina que se destina a la publicidad. Contrariamente ha de sostenerse que no hay concesión demanial porque, por definición legal, las marquesinas no pueden considerarse bien de dominio y uso público local con arreglo al artículo 3.1 del Reglamento de Bienes de las Entidades Locales, porque ni es uno de los bienes relacionados nominativamente en ese precepto ni es obra pública de aprovechamiento o utilización general, máxime, cuando ni siquiera son propiedad de la entidad local.
En el presente caso, nos encontramos ante un contrato atípico de suministro de determinado mobiliario urbano (las marquesinas) que se pone a disposición de los usuarios del servicio de transporte público colectivo de viajeros. Este mobiliario urbano no tiene la condición de instalaciones permanentes (se excluye, además, la reversión y se obliga al contratista a proceder al desmontado de las marquesinas a fin de garantizar una renovación continuada del mobiliario urbano) y, por lo demás, no se requiere al contratista nada más que servicios personales (instalación y conservación de las marquesinas). Las singularidad del contrato estriba en que el precio del mismo queda satisfecho en especie con la facultad que ostenta el contratista de configurar determinados espacios del mobiliario urbano suministrado (destinándolos a la difusión publicitaria).
2. Para esta Sala no existe duda alguna de que el contrato realizado por la entidad recurrente con el Ayuntamiento de Madrid es una concesión administrativa. En este sentido, esta Sala, al examinar en sentencia de 20 de noviembre de 1998 el concurso por el que se adjudicó a la compañía "El Mobiliario Urbano S.A." la concesión administrativa del servicio público de instalación y explotación de marquesinas y mobiliario urbano de interés general en la ciudad de Zaragoza" calificó la adjudicación de concesión, como medio de gestión indirecta del servicio público. En dicha sentencia no se pone en duda, en ningún momento que el negocio realizado sea una concesión administrativa.
Si consideramos por servicio público en sentido amplio las concretas prestaciones administrativas a los particulares, destinadas a satisfacer necesidades o conveniencias sociales, resulta evidente que, en el caso que nos ocupa, el Pliego de Prescripciones Técnicas contempla esta finalidad, al señalar que el objeto del concurso es el diseño, instalación, conservación y explotación de los elementos de mobiliario urbano denominados marquesinas, que, situadas en las paradas de autobuses, sirven fundamentalmente para proteger a los usuarios, que esperan la llegada de éstos, de las inclemencias del tiempo, proporcionales una comodidad en la espera y suministrarles información sobre mapas y rutas de los transportes públicos en la ciudad.
La recurrente reconoce que las marquesinas pueden considerarse elemento accesorio al servicio de transportes colectivos urbanos de viajeros. Este transporte de viajeros es un servicio público de carácter local, ampliamente reconocido como tal en los artículos 26 y 86 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, reguladora de Bases de Régimen Local. En este sentido en el Pliego de prescripciones técnicas particulares se establece, como hemos visto, que su objeto es "el diseño, instalación, conservación explotación delos elementos de mobiliario urbano denominados marquesinas que situadas en las paradas de autobús sirvan fundamentalmente para proteger a los usuarios que esperan la llegada de éstos, de las inclemencias del tiempo".
Son notas características que determinan cúando una actividad constituye un servicio público la pertenencia a una esfera de actuación de competencia administrativa y la satisfacción de necesidades generales. Los servicios públicos por antonomasia están recogidos en la Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases del Régimen Local, en la que, después de definirse en el artículo 85.1 los servicios públicos locales, considerando como tales cuantos tienden a la consecución de los fines señalados como de la competencia de las entidades locales, en el artículo 25.2 se concretan determinadas materias en las cuales, en todo caso, el municipio debe ejercer su competencia, entre las que cabe destacar el suministro de agua y alumbrado público, servicios de limpieza viaria, de recogida y tratamiento de residuos, alcantarillado, tratamiento de aguas residuales y transporte público de viajeros.
Pero el catálogo del artículo 25.2 de la citada Ley no es una lista cerrada de los servicios públicos. En este sentido, el Tribunal Supremo en sentencia de 25 de septiembre de 2000, tras declarar que los aparcamientos subterráneos vienen a llenar una necesidad, como es la de aparcar o estacionar vehículos, prácticamente imposible de satisfacer en superficie, concluye que no se trata de una manifestación de iniciativa pública para el ejercicio de actividades económicas, sino de la prestación de un auténtico servicio público, perfectamente encajable entre los que el artículo 85.1, en relación con el artículo 25.2, configura como tendentes a la consecución de fines señalados de la competencia municipal, por lo que su concesión no es demanial, sino de servicio público, que también tributa por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.
En el presente caso, no cabe duda que el contrato celebrado es una concesión como se pone de manifiesto en el pliego de condiciones administrativos y en el propio contrato de fecha 9 de mayo de 1996, los que no sólo utilizan insistentemente los términos concesión y concesionario sino que de sus cláusulas se prevé un control por parte del Ayuntamiento en la prestación de servicio público pues el Ayuntamiento se reserva poderes de ordenación, intervención y control, tales como la ubicación de las marquesinas, plan de instalación, inspección del servicio prestado y de las obras de ejecución e instalación y la posibilidad de imponer sanciones.
Con independencia de las referencias que, bien en el propio contrato celebrado o bien en los Pliegos de Condiciones aplicables en la contratación, se hacen a la figura de la concesión o a la del concesionario, lo determinante, a los efectos fiscales, es si de la celebración del contrato con el Ayuntamiento se origina un desplazamiento patrimonial en favor de la entidad contratante al colocarla en situación de obtener un beneficio especial con motivo de la prestación de un servicio público o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, circunstancias éstas que debe entenderse que concurren en el caso del presente recurso, donde con ocasión del servicio público del transporte de viajeros por vías urbanas, aunque éste no sea explotado por la recurrente sí se concede al contratista la facultad de explotar bienes que se incorporan de hecho al dominio público, permaneciendo unidos al mismo durante todo el tiempo de duración del contrato, bienes que quedan indisponibles para todos los usuarios del transporte urbano de viajeros, pudiendo solamente la contratante disponer de ellos y a los limitados fines de publicidad establecidos en el contrato.
De otra parte, las marquesinas, cuyo diseño, propiedad y conservación corresponda a la mercantil recurrente, se asientan en las vías urbanas, en suelo público y, en definitiva, en bienes de dominio público, cuya utilización está sujeta a concesión administración de carácter demanial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 78 del Reglamento de Bienes de las Entidades Locales aprobado por Real Decreto 1373/1986, de 13 de junio, y cuyo artículo 80 establece, además, las cláusulas con arreglo a las cuales debe otorgarse toda concesión sobre bienes de dominio público, como son el objeto de la concesión y límites; obras e instalaciones; plazo de utilización; deberes y facultades; tarifas y subvenciones, en su caso; canon a satisfacer; conservación de las obras; reversión o no de las mismas; deberes, derechos y sanciones. El pliego de condiciones técnicas de 8 de noviembre de 1995 se ajusta a tales cláusulas.
En conclusión, nos encontramos ante una concesión mixta de servicio público y demanial, en la que el concesionario para la prestación del servicio público está utilizando un bien de dominio público, dando lugar al fenómeno de la accesoriedad concesional, subordinándose la concesión del dominio a la del servicio.
En estos casos, el hecho imponible es único y debe calificarse de concesión de servicio público. Ejemplo de concesiones mixtas que tributan como concesión de servicios públicos son las que los Ayuntamiento otorgan para la explotación de aparcamientos subterráneos (STS 25 de septiembre de 2000 ) o las de energía eléctrica, en las que la concesión de la explotación de dicho servicio comprende la concesión necesaria para la realización de las obras e instalaciones necesarias para la explotación del servicio (subestaciones, transformadores, etc.) y uso del terreno o subsuelo de las vías públicas para conducción de cables eléctricos, registros, etc. (STS 14 de marzo de 1943 ), las de suministro de agua potable, gas y las de explotación de autopistas de peaje. (STS 6 de junio de 1997 ).
El artículo 7.B ) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales establece que son transmisiones patrimoniales sujetas: la constitución... de concesiones administrativa. Por su parte, el artículo 13.2 de dicho texto legal dispone: "se equipararán a las concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, los actos o negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por los que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de los particulares".
En el presente caso, resulta evidente que el contrato suscrito por el Ayuntamiento de Madrid es un contrato administrativo que concede a CEMUSA un uso privado o aprovechamiento especial de las vías públicas, al establecer en ellas marquesinas, que le permiten obtener un desplazamiento patrimonial a su favor a través de la explotación de los espacios destinados a publicidad que pagan los empresarios o entidades anunciantes y no los usuarios del transporte urbano de viajeros, sin que pueda aceptarse, por tanto, que el dominio público vial no está sometido a la utilización privada del concesionario CEMUSA como explotador publicitario y que sólo están afectas al uso general de los usuarios del transporte urbano.
En consecuencia, se ha realizado el hecho imponible y resulta procedente la liquidación girada.
SEXTO.- 1. Se esgrime, como tercer motivo del recurso de casación, que, en todo caso, no puede dejar de apreciarse que la sentencia impugnada contraviene la consolidada doctrina jurisprudencia que tiene declarado que solo puede entenderse que existe negligencia cuando la conducta del infractor tributario no se halle amparada por una discrepante y razonable interpretación jurídica de las normas fiscales aplicables, lo que aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria aunque formalmente incida en las descripciones del artículo 79 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, al amparo de lo dispuesto en el artículo 77.4.d) de la entonces vigente Ley General Tributaria.
La jurisprudencia ha venido manteniendo que las discrepancias o interpretaciones jurídicas contradictorias no constituyen propósito fraudulento, y que los expedientes debe calificarse, en estos casos, como de rectificación sin imposición de sanción.
En el presente caso el hecho de que la recurrente no presentara autoliquidación por el Impuesto sobre transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, no supone una exclusión de la previsión exoneradora prevista en el artículo 77.4.d) de la Ley General Tributaria, a la sazón vigente, porque precisamente el objeto del pleito tiene su núcleo en un supuesto de no sujeción, que, por consiguiente, implicaba necesariamente la inexistencia de la obligación accesoria de presentar declaración.
No cabe desconocer, a la hora de analizar la conducta de la obligada tributaria, la existencia de una racional interpretación de la norma, a tenor de los argumentos que han quedado plasmados tanto en el proceso judicial como en los procedimientos económico administrativos, dado que existían dudas razonables respecto de la naturaleza jurídica del contrato suscrito por la recurrente y el Ayuntamiento de Madrid, hasta el extremo de que el Tribunal de instancia no califica propiamente de concesión administrativa el objeto del señalado contrato sino sólo por las referencias del Pliego de Condiciones Técnicas, por lo que, tanto los actos administrativos impugnados como la sentencia recurrida califican el contrato de mixto y recurren, en fin, a una forzada asimilación al concepto ampliado que configura el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.
2. Para esta Sala, la no declaración del hecho imponible por la recurrente ante la Administración tributaria constituye una conducta típica grave, aunque sea imputable a título de simple negligencia, máxime cuando el propio Pliego de prescripciones técnicas se refiere a la concesión y la no declaración del hecho determina el elemento de imputabilidad del injusto tributario, pues bien podría haberse presentado la autoliquidación declarando, si así se entendía, la no sujeción y no dejar la cuestión pendiente de una eventual actuación inspectora que le descubriera. El contrato de 9 de mayo de 1996 celebrado entre el Ayuntamiento de Madrid y la entidad recurrente en su cláusula cuarta hacer constar que "todos los gastos e impuestos derivados del presente contrato, serán a cuenta del adjudicatario, quien se compromete bajo su exclusiva responsabilidad a presentar este documento en la Delegación de Hacienda para su liquidación o declaración de exención".
En consecuencia, la mercantil recurrente conocía que tenía la obligación de presentar el documento ante la Delegación de Hacienda. No haciéndolo así, incumple su obligación y, de conformidad con lo establecido en el artículo 79 de L.G.T., determina la imposición de una sanción por infracción tributaria grave por dejar de ingresar, dentro de los plazos reglamentaria señalados, la totalidad o parte de la deuda tributaria.
La sentencia recurrida incide en esta misma idea de que en el supuesto de autos se trata de una empresa específicamente dedicada a suscribir concesiones como la aquí estudiada que, además, contemplaba en su contrato la necesidad de presentar a liquidación el documento y que pretende situar la razonabilidad de su discusión en negar virtualidad a lo que ella misma había suscrito como una concesión administrativa, elementos todos que no pueden estimarse exoneradores de una culpabilidad manifiesta al no haber presentado a liquidación el documento suscrito, sea cual fuere la modalidad de la misma o, incluso, haber efectuado una consulta tributaria si se entendía la no sujeción de aquél.
Como pone de relieve el Abogado del Estado es reiterada la doctrina jurisprudencial que ha entendido que la cuestión de la culpabilidad es propia de la instancia, es decir, es algo que corresponde a la apreciación del Tribunal "a quo", por lo que la revisión de tal circunstancia no es procedente en casación. En este sentido se ha pronunciado repetidamente la jurisprudencia, pudiendo citar la sentencia de 28 de abril de 1999, casación 5708/1994, cuando dice que la culpabilidad no debe examinarse en casación, porque "afecta a la valoración de la prueba que es cuestión excluida del acceso al recurso de casación".
Con la misma claridad se pronuncia la sentencia de 23 de octubre de 1999 (casación 789/95 ), cuando se remite igualmente a las reglas relativas a la valoración de la prueba, la cual pertenece a la soberanía del tribunal sentenciador y no tiene acceso a la casación.
Y en la misma línea la sentencia de 29 de junio de 2002, (casación 4138/97 ).
SÉPTIMO.- Por lo expuesto, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por CORPORACIÓN EUROPEA DE MOBILIARIO URBANO S.A., con imposición de las costas causadas a la parte recurrente, sin que el importe de los honorarios del Abogado del Estado y de la Letrada de la Comunidad de Madrid excedan de los 3.000 euros, distribuibles por mitad.
Por lo expuesto,
EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN
FALLAMOS
Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación interpuesto por la CORPORACIÓN EUROPEA DE MOBILIARIO URBANO S.A. (CEMUSA) contra la sentencia dictada, con fecha 30 de diciembre de 2004 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Cuarta, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en el recurso 1514/2001, con imposición de las costas causadas a la parte recurrente, sin que la cuantía de las mismas exceda del límite señalado en el último de los Fundamentos de Derecho.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos
