1. La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha admitido a trámite un recurso de casación para “Determinar si en los supuestos de las ordenanzas fiscales reguladoras de la tasa por el servicio de recogida, eliminación o tratamiento de residuos sólidos urbanos, para el cálculo de la cuota tributaria, el principio de equivalencia exige la determinación previa del volumen de residuos generados por cada actividad sujeta a gravamen” (fundamento jurídico 4º y apartado 2º de la parte resolutoria del Auto de 23 de noviembre de 2022, recurso 2865/2022). Se propone, con esta finalidad , analizar la correcta interpretación de los artículos 24.2 y 25 del Texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (Real Decreto legislativo 2/2004) y otros preceptos afines (artículos 7, 19 y 20 de la Ley 8/1989 de Tasas y Precios Públicos del Estado). A los efectos que aquí interesan (tasa por el servicio de recogida, tratamiento o eliminación de residuos urbanos), recordemos en síntesis que, conforme al primero de los preceptos citados, el importe de las tasas por la prestación de un servicio no podrá exceder, en su conjunto, del coste real o previsible del servicio o del valor de la prestación recibida; y el art. 25 exige que las tasas se establezcan a la vista de informes técnico-económicos en los que se ponga de manifiesto la previsible cobertura del coste del servicio.
La cuestión se suscita con ocasión de la impugnación de una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 26 de enero de 2022 (recurso 1617/2020) que, a su vez, reproduce parcialmente una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 22 de junio de 2016 (recurso 168/2016) que concluye que en el estudio previo de la ordenanza “se debe concretar por sectores o actividades la cantidad y tipología de residuos, para así poder distribuir el coste total del servicio entre todas las actividades, porque sólo conociendo cuántos residuos se generan en cada una de ellas, se puede valorar la capacidad económica y la proporcionalidad en el coste del servicio” (fundamento jurídico 2º del ATS de 23 de noviembre de 2022 antes citado).
Expresa el auto de admisión del recurso de casación que son numerosos los casos en que se impugnan ordenanzas fiscales que cuentan con el mismo o semejante objeto, por lo que la interpretación que se realice de las normas y principios aplicables trasciende sin duda el caso objeto del proceso (fundamento jurídico 5º). Pero advierte, además, que la cuestión no es totalmente nueva y es aconsejable un pronunciamiento del Tribunal para, “en su caso, reafirmar, reforzar o completar o incluso cambiar” su jurisprudencia, conforme permite el artículo 88.3.a) de la LJCA 29/1998 (FJ 5º, ap. 2). En efecto, tras mencionar varias sentencias que se han pronunciado sobre ordenanzas locales reguladoras de una tasa de recogida de residuos urbanos (especialmente las SSTS de 19 de abril de 2005, casación 1092/1999, 7 de diciembre de 2012, casación 345/2010, y 30 de noviembre de 2002, casación 3848/1997), insiste en que se hace necesario un nuevo pronunciamiento que, cumpliendo su función uniformadora, sirva para dar respuesta a la cuestión planteada “a fin de reafirmar, reforzar o completar o, en su caso, matizar, cambiar o corregir el criterio que sobre la cuestión fijó esta Sala en las citadas sentencias” (FJ. 5º, apartado 5).
¿Qué criterio es el fijado en la jurisprudencia anterior que se somete ahora a un nuevo examen?
2. Pudiera parecer que tal criterio es el contrario al de la sentencia del TSJA de 26 de enero de 2022, que ha dado lugar a la casación, si nos atenemos a una frase que se contiene en la STS de 19 de abril de 2005 (casación 1092/1999) -que se menciona en el auto de admisión- que se atiene a su vez lo resuelto por la STS de 23 de marzo de 2002 (recurso de casación 9284/1996): “Pretender que el cálculo de dicho coste hubiera de hacerse con referencia específica a cada actividad o a la naturaleza de los residuos a recoger, tratar o eliminar, conduciría al absurdo de haberse de establecer una organización de medios materiales y personales en función de cada una de esas actividades o de esos residuos, respecto de los cuales cupiera el cálculo, a su vez, de costes financieros, de amortización del inmovilizado, etc”.
Sin embargo, esa frase ha de entenderse en su contexto. Ambas sentencias (de 23 de marzo de 2002 y de 19 de abril de 2005) se refirieron a una ordenanza fiscal reguladora de la tasa por prestación del servicio de recogida de basuras del Ayuntamiento de Zaragoza. En las dos ocasiones se había quejado la recurrente del incremento, que consideraba desproporcionado, de las tarifas aplicables al tratamiento y eliminación de residuos sólidos, concretamente de las establecidas en el epígrafe correspondiente a “residuos inertes, escombros, lodos, derribos, tierras, etc.” En su criterio, el respeto al artículo 24 de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (LHL, en cuanto establece que el importe de las tasas por prestación de un servicio no puede exceder, en su conjunto, de su coste real o previsible) hubiera exigido determinar el quantum de la tasa en función del coste real o previsible del servicio -de cada servicio-, y no en función de la suma de los costes de lo que la recurrente consideraba como servicios diversos que se integraban en una misma ordenanza fiscal. Es decir, lo que planteaba era la imposibilidad de considerar el servicio de tratamiento de residuos como parte del servicio de recogida de basuras. Ante ese planteamiento consideró la Sala Tercera del Tribunal Supremo, con apoyo en jurisprudencia anterior, que el servicio denominado de “recogida de basuras” puede comprender “no solo el concepto tradicional de estas, sino el de su eliminación y tratamiento, incluido el de residuos sólidos”. Y en ese contexto es en el que declaró la sentencia de 23 de marzo de 2022 que “sin perjuicio de que cada una de esas prestaciones, en particular, pudiera constituir, en sí misma considerada, un servicio público específico, como lo fue antaño el de mera recogida domiciliaria, no puede negarse al que aquí se trata la necesaria unidad de organización, prestación y finalidad que permita calificarlo de servicio público unitario, susceptible de ser globalmente considerado, por tanto, a la hora de cuantificar su coste real o previsible a los efectos prevenidos en el antecitado art. 24 LHL. Pretender que el cálculo de dicho coste hubiera de hacerse con referencia específica a cada actividad o a la naturaleza de los residuos a recoger, tratar o eliminar, conduciría al absurdo de haberse de establecer una organización de medios materiales y personales en función de cada una de esas actividades o de esos residuos, respecto de los cuales cupiera el cálculo, a su vez, de costes financieros, de amortización del inmovilizado, etc. para poder cumplir el mandato del precepto acabado de citar”.
La finalidad de la sentencia no era, por tanto, negar que el principio de equivalencia exija determinar el volumen de residuos que produce cada actividad (comercial, industrial, etc) que es a lo que se refiere el recurso de casación admitido a trámite por el ATS de 23 de noviembre de 2022, sino que se limitó a aceptar que, en el caso sometido a examen, el servicio de tratamiento de residuos no era distinto o independiente, a efectos de calcular la tarifa, del servicio de recogida de basuras. Se trata, como se ve, de cuestiones completamente distintas.
Debe notarse, además, que la jurisprudencia anterior sobre la misma cuestión no incluye la polémica frase (SSTS de 29 de mayo de 2000 -recurso de casación 7864/1994, 27 de octubre de 2000 -rec. de casación 225/1995- y 17 de noviembre de 2000 -recurso de casación 231/1995).
3. Aun así, no cabe duda de que aquellas sentencias se corresponden con un momento en el que no se consideraba prioritario utilizar las tasas de basuras para incentivar un comportamiento responsable de los usuarios del servicio de recogida o tratamiento de residuos: el principio “quien contamina paga” no había adquirido aún el carácter informador del ordenamiento que actualmente tiene. No es difícil encontrar, de hecho, resoluciones judiciales que históricamente han pasado por alto aquel principio que exige establecer una vinculación entre las tasas de residuos y la producción de esos residuos. En este sentido, por ejemplo, la STS de 30 de noviembre de 2002 (recurso de casación 3848/1997) declaró que, para cuantificar las liquidaciones por la tasa de recogida de basuras exigible a establecimientos hoteleros, no era preciso tener en consideración criterios objetivos distintos del número de estrellas o el número de plazas de capacidad del establecimiento. Negó que fuera necesario, en particular, atender a la ocupación del establecimiento como había pretendido la parte recurrente alegando que la tasa vulneraba los principios de capacidad económica y de equivalencia porque se repercutía en los establecimientos hoteleros en su cuantía máxima con independencia de que el servicio de recogida de residuos fuera prestado en situación de ocupación cero o de ocupación plena del hotel. En sentido similar, la STS de 7 de marzo de 2003 (recurso 2929/1998) estimó un recurso de casación contra la sentencia del TSJ de Castilla y León de 24 de febrero de 1998 (rec. 538/96) que había declarado “esencialmente que el hecho imponible de la tasa exige la recogida de basuras, hecho que no se produce si las viviendas están deshabitadas”. Este criterio fue revisado por la referida STS de 7 de marzo de 2003 porque “Es doctrina reiterada de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, que excusa de la cita concreta de sentencias, que la tasa referida se devenga en la medida en que el servicio de recogida de basuras esté establecido, y los locales, viviendas, etc, se hallen en la ruta que siguen los vehículos de recogida, siendo a estos efectos intrascendente que ocasionalmente una vivienda concreta se halle desocupada, pues no por ello el servicio de recogida los elude.// Debe comprenderse que el hecho consistente en que, como ocurre en el caso de autos, unas viviendas estén desocupadas o no habitadas no reduce en absoluto el coste de prestación del servicio, de modo que la ecuación coste del servicio =tasa justifica plenamente la exigencia de la tasa en las circunstancias indicadas”.
La misma idea subyace en la STS de 18 de noviembre de 2003 (recurso de casación 5947/1998), que aceptó que la tasa del servicio de eliminación de residuos sólidos utilizase, como parámetro de cálculo, el del volumen de agua consumida por el sujeto pasivo. Explica en su fundamento jurídico 4º que, “Por lo que respecta a la Tasa por Eliminación de Residuos Sólidos, hemos declarado, asimismo, con asiduidad, que no es precisa la producción de tales residuos para que se genere la obligación de abonar la cuota tributaria de la misma, pues lo determinante de su hecho imponible es la posibilidad de hacer uso de tal Servicio, con abstracción de que circunstancialmente el interesado, sujeto pasivo del tributo, no haya contribuido o no haya podido contribuir a la formación de los residuos”; residuos, añade, que, “ante la aleatoriedad de su cantidad, han sido correctamente cuantificados, en el presente supuesto, mediante la utilización de un factor objetivo como es el volumen del agua consumida”. Este criterio ha sido criticado en más de una ocasión, porque ni atiende al pago por residuo generado puesto que no existe una relación válida entre la generación de residuos y el consumo de agua (así se demuestra en “Factores explicativos de la generación de residuos municipales en Cataluña” de L. Olmos, en Estudios sobre la Economía Española -2020/10), ni cumple con la necesaria transparencia para hacer visible para el ciudadano la financiación de la recogida selectiva y el reciclaje e incentivar su comportamiento responsable en relación con la producción de residuos; y ni siquiera respeta el principio de capacidad económica: “los ricos no beben más agua” puede leerse en los “Comentarios sobre las ordenanzas fiscales de residuos urbanos” publicados en revista Análisis Local (nº 35, 2001), que analizan sistemas que, como los de Sevilla y Jerez, vinculan el pago de la tasa de residuos al consumo domiciliario de agua.
La STS de 7 de diciembre de 2012 (recurso de casación 345/2010), por su parte, acepta que el coste del servicio se justifique en el precio de licitación del próximo concurso para la celebración del contrato de recogida de residuos y limpieza viaria (“Y es que determinando el coste del servicio en función de lo que ha de satisfacerse al concesionario por la prestación del servicio, se elimina la no siempre fácil tarea de cálculo de costes de personal, financieros, amortización del inmovilizado, etc”), de acuerdo con los porcentajes de costes asignados a cada servicio (recogida de residuos y limpieza viaria), y de acuerdo también con la imputación de un 75% de costes a los residuos en viviendas y un 25% a las actividades comerciales e industriales, sin distinguir entre ellas.
4. Otras sentencias han seguido, en cambio, una línea más acorde con la necesidad de hacer depender el importe de la tasa de residuos de la cantidad de residuos producidos. No necesariamente por una preocupación medioambiental sino más bien por respeto al elemento sinalagmático de la tasa, que se convertiría en un impuesto si solo se atendiera al criterio de la capacidad económica. Así lo consideró la STS de 4 de enero de 2013 (recurso de casación 940/2010) ya que aceptó la tesis de la recurrente según la cual la contribución del principio de capacidad económica en la fijación del importe de la tasa “ha de ser indirecta, remota, residual y marginal” pues “la esencia de su determinación ha de radicar en la fijación del importe del servicio recibido. El ‘sinalagma’” (fundamento jurídico 3º). Si desestimó, no obstante, el recurso fue porque en el expediente obraba un estudio de la Universidad Politécnica de Madrid que aplicaba mecanismos estadísticos complejos a realidades del mundo de los residuos “capaces de determinar el nivel de generación de residuos de cada una de las actividades económicas gravadas”. A lo cual se añadía otro criterio, el de la superficie habitada, justificado igualmente en otros estudios paralelos.
En esta línea puede citarse también la STS de 10 de abril de 2002 (recurso de casación en interés de ley 3159/2001): “cesada la actividad mercantil y comunicada tal baja a la Corporación, no puede girarse la liquidación de la Tasa por la recogida de basuras correspondiente al local ya inactivo”. Goza, en suma, de “pleno predicamento técnico jurídico” la doctrina según la cual “desaparecida la actividad sobre la que se giraba la Tasa, no cabe continuar teniéndola en cuenta para seguir exigiendo tal tributo” (fundamento jurídico 3º).
Algo más sutil es la STS de 20 de julio de 2001 (recurso de casación 4985/1996) que confirma, al desestimar el recurso de casación, una sentencia del TSJ de Canarias (de 24 de mayo de 1996) que había anulado un precepto de la ordenanza relativa a la tasa de recogida de basuras de Santa Cruz de Tenerife porque establecía el metro cuadrado como módulo de tributación para todos los supuestos distintos de vivienda, “sin reparar en que solo el número de metros cuadrados de un local no es un índice que sirva para cuantificar, de modo general e indiscriminado, la basura producida en los distintos tipos de actividades que en él puedan desarrollarse (locales de negocios, industrias, comercios, despachos profesionales) y su utilización sin matizaciones o elementos correctores para medir actividades económicas distintas resultaba contrario a principio de capacidad económica, entendido este como concreción (no concretización) del de igualdad en el ámbito tributario, ya que venía a introducir una injustificada desigualdad de trato en la relación tributaria, no fundada en un criterio objetivo y suficientemente razonable”.
Entre los Tribunales Superiores de Justicia, el de Baleares ha sido especialmente riguroso con las carencias de motivación en relación con el volumen de residuos producido: ha declarado la nulidad de la Ordenanza salvo que el informe económico financiero contenga el “detalle la generación de residuos por sectores o actividades, porque sólo conociendo cuántos residuos se generan en cada una de ellas se puede valorar la capacidad económica y la proporcionalidad en el coste del servicio. En efecto, el análisis de la vulneración de la capacidad económica como manifestación del principio equitativo de distribución de la carga tributaria ha de hacerse teniendo en cuenta que cada usuario del servicio no está obligado a pagar más tasas que las correspondientes a la parte del coste total que efectivamente provoca y, a él, le es directamente atribuible. De lo contrario, sí existiría esa vulneración y la tasa se convertiría en la medida en que excediera de ese coste, en un impuesto” (F.J. 3º de la sentencia nº 602/2014 de 25 de noviembre de 2014 del TSJ de Baleares -rec. de apelación 162/2014-). Explica a continuación, el mismo fundamento jurídico, que la Ordenanza “ha de determinar el tanto por ciento de residuos generados por cada sector para distribuir el coste total del servicio entre todas ellas, repartiendo la carga tributaria, porque sólo así puede examinarse y comprobar la inexistencia de arbitrariedad en el actuar administrativo. Dicho de otra forma, para valorar el cumplimiento del principio de equivalencia debe conocerse y es imprescindible saber el tanto por ciento de residuos que cada actividad genera para así poder valorar la proporción del coste de la tarifa impuesta a la actividad, en el coste total del servicio prestado. Si no se conoce ese dato es imposible poder valorar la proporcionalidad y la capacidad económica que se exige al administrado en el coste del servicio que se le suministra. Es evidente que una vivienda de 100 m2 no genera la misma cantidad de residuos que un supermercado de más de 1000 m2 y por ello no han de pagar lo mismo. Pero a su vez, para poder valorar si la tarifa que se exige al supermercado de más de 1000 m2 es correcta en proporción al total coste del servicio de recogida de basuras, es preciso conocer cuántos residuos genera esa actividad y cada una de las demás, para así poder valorar la proporcionalidad exigible a esa concreta actividad”.
Esta doctrina ha sido reiterada por las sentencias del mismo TSJ de Baleares de 2 de diciembre de 2014 (recurso 111/2014), 16 de diciembre de 2014 (recurso 183/2014) y 22 de junio de 2016 (recurso 168/2016), y está siendo aplicada con naturalidad como muestra la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 3 de Palma de Mallorca de 9 de marzo de 2020 (recurso 318/2018).
Es precisamente en esta jurisprudencia balear en la que se inspira la sentencia de 26 de enero de 2022 del TSJ de Andalucía (recurso de apelación 1617/2020), la impugnada en el recurso de casación 2865/2022, para concluir que en el estudio previo de la ordenanza se debe concretar por sectores o actividades porque solo conociendo cuántos residuos se generan en cada una de ellas se puede valorar la capacidad económica y la proporcionalidad en el coste del servicio.
5. Que el Tribunal Supremo se disponga a reflexionar sobre estas cuestiones no puede ser más oportuno teniendo en cuenta que la Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular impone a las entidades locales el deber de establecer, en el plazo de tres años, una tasa específica, diferenciada y no deficitaria que permita implantar sistemas de pago por generación y que reflejen el coste real, directo o indirecto, de las operaciones de recogida, transporte y tratamiento de los residuos (artículo 11.3).
Es importante hacer notar que esta Ley no hace sino recoger un principio que ya estaba presente en la legislación anterior sobre residuos: el artículo 12.5 de la Ley 22/2011, de 28 de julio, de residuos y suelos contaminados ya indicaba, con ocasión de trasponer la Directiva 2008/98/CE, que corresponde a las entidades locales la recogida, el transporte y el tratamiento de los residuos domésticos generados en los hogares, comercios y servicios en la forma en que establezcan sus respectivas ordenanzas en el marco jurídico de lo establecido en esta Ley; marco jurídico determinado, entre otros, por el art. 11 de la misma Ley 22/2011, que ya establecía el principio “quien contamina paga” en relación con los costes de gestión de residuos. Además, su artículo 16 ya preveía que las autoridades competentes establecieran medidas económicas, financieras y fiscales “para fomentar la prevención de la generación de residuos, implantar la recogida separada, mejorar la gestión de los residuos, impulsar y fortalecer los mercados del reciclado, así como para que el sector de los residuos contribuya a la mitigación de las emisiones de gases de efecto invernadero”.
Obviamente, una medida fiscal que fomente la prevención de la generación de residuos solo puede basarse en el principio del pago por generación, correlativo al principio de quien contamina paga. Es lo que se corresponde con la prioridad de las actuaciones públicas en materia de residuos que ya estableció la Directiva 2008/98/CE, modificada luego por la Directiva (UE) 2018/851, o “principio de jerarquía de residuos” (dicha jerarquía viene hoy expresada en el art. 8 de la Ley 7/2022, y antes en el art. 8 de la Ley 22/2011), que nuestro legislador afirma reforzar “mediante la obligatoriedad del uso de instrumentos económicos” (preámbulo de la Ley 7/2022); todo ello de conformidad con los objetivos que marca la referida Directiva 2018/851 cuyo artículo 4.3 establece que “Los Estados miembros harán uso de instrumentos económicos y de otras medidas a fin de proporcionar incentivos para la aplicación de la jerarquía de residuos, como los que se indican en el anexo IV bis u otros instrumentos y medidas adecuados”, previéndose entre estos ejemplos específicamente (...) “2. Sistemas de pago por generación de residuos (<<pay-as-you-throw>>) que impongan tasas a los productores de residuos según la cantidad real de residuos generados y proporcionen incentivos para la separación en origen de los residuos reciclables y para la reducción de los residuos mezclados”.
El establecimiento de tasas municipales o locales que se atengan al principio de “pago por generación” ha dejado, en suma, de ser voluntario y se ha convertido en una obligación legal de los entes locales. Esto significa que las corporaciones que establezcan nuevas tasas en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 11.3 de la Ley 7/2022 de residuos deberán cumplir los objetivos marcados por el legislador y disponer mecanismos que aseguren la adecuada relación entre la cuota de la tasa y el volumen de residuos generado por su sujeto pasivo. Pero no solo eso: los entes locales que ya tengan establecidas tasas de residuos no pueden desatender ese principio fundamental que, como hemos visto, ya estaba en la Ley 22/2011 (derogada por la vigente Ley 7/2022) y, desde luego, en el ordenamiento europeo pues la Directiva 2008/92/CE ya preveía en su redacción original que “de acuerdo con el principio de quien contamina paga, los costes relativos a la gestión de los residuos deberán recaer sobre el productor inicial de los residuos, del poseedor actual o del anterior poseedor de residuos”; precepto reproducido en el artículo 11 de la Ley 22/2011 que ya hemos mencionado.
La responsabilidad ambiental de los productores o generadores de residuos es actualmente incuestionable. Y no solo en relación con el ámbito de aplicación de la Ley 7/2022: no hay más que ver el proyecto de directiva sobre tratamiento de aguas residuales [COM(2022)541 final] para comprender que en materia de aguas residuales, que quedan fuera del ámbito de aplicación de la Ley de residuos (art. 3 de la Ley 7/2022), el legislador europeo pretende reforzar la responsabilidad del generador de microresiduos contaminantes (principalmente derivados de la industria farmacéutica y cosmética).
Las entidades locales no pueden, en definitiva, omitir un análisis de sus tasas de residuos, para establecerlas o mantener las que ya tengan establecidas, desde el punto de vista del principio del pago por generación de los residuos. Este análisis deberá realizarse, como mínimo, en el marco del informe económico financiero en los expedientes de establecimiento de nuevas tasas o modificación de las establecidas, en el que se deberán motivar suficientemente las cuotas correspondientes a las distintas actividades en proporción a los residuos que cada una genera.
En este sentido, no cabe duda de que en ese informe sí se deberán concretar “por sectores o actividades la cantidad y tipología de residuos, para así poder distribuir el coste total del servicio entre todas las actividades, porque sólo conociendo cuántos residuos se generan en cada una de ellas, se puede valorar la capacidad económica y la proporcionalidad en el coste del servicio” (fundamento jurídico 2º del ATS de 23 de noviembre de 2022 mencionado al principio).
