Iustel
Dicha deuda deriva de diecinueve providencias de apremio -que incluyen su correspondiente recargo de apremio del 20% sobre el principal pendiente- notificadas al deudor principal. En contra de lo manifestado por la parte recurrente afirma la Sala que resulta ajustado al ordenamiento jurídico exigir al responsable solidario un recargo de apremio sobre la deuda que se le deriva por la vía del art. 42.2 de la LGT, si no la abona en el periodo que le confiere el art. 62.2 de la misma Ley, pues el recargo de apremio impuesto al deudor principal conforma, junto a la deuda tributaria pendiente, sanciones e intereses, el alcance global de la responsabilidad a la que se extiende la responsabilidad solidaria.
Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 2
Fecha: 17/12/2020
Nº de Recurso: 6732/2018
Nº de Resolución: 1736/2020
Procedimiento: Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015)
Ponente: MARIA DE LA ESPERANZA CORDOBA CASTROVERDE
Tipo de Resolución: Sentencia
TRIBUNAL SUPREMO
Sala de lo Contencioso
SENTENCIA
En Madrid, a 17 de diciembre de 2020.
Esta Sala ha visto, constituida en su Sección Segunda por los/a Excmos/a. Sres/Sra. Magistrados/a indicados al margen, el recurso de casación núm. 6732/2018, interpuesto por la procuradora doña Paula Mazariegos Luelmo, en representación de la FUNDACIÓN REAL VALLADOLID contra la sentencia dictada el 21 de junio de 2018 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, que desestimó el recurso n.º 708/2017, sobre procedimiento de recaudación en periodo ejecutivo.
Ha comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, bajo la representación que le es propia del Abogado del Estado.
Ha sido ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO. Resolución recurrida en casación.
1. Este recurso de casación tiene por objeto la mencionada sentencia núm. 617/18, dictada el 21 de junio, por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, que desestimó el recurso n.º 708/2017, sobre procedimiento de recaudación en periodo ejecutivo.
SEGUNDO. Preparación y admisión del recurso de casación.
1. La procuradora doña Paula Mazariegos Luelmo, en representación de la Fundación Real Valladolid, presentó escrito de preparación del recurso de casación contra la sentencia anteriormente mencionada. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución judicial impugnada, identifica como infringidas las siguientes normas: los artículos 41.3 y 42.2.c) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"].
2. La Sala de instancia, por auto de 16 de octubre de 2018, tuvo por preparado el recurso de casación, con emplazamiento de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, habiendo comparecido ambas partes, recurrente y recurrida, ante esta Sala dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.
TERCERO. Interposición y admisión del recurso de casación.
1. La Sección primera de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en auto de 4 de abril de 2019, apreció que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia es la siguiente:
"[...] Determinar si resulta o no ajustado al ordenamiento jurídico exigir al responsable solidario un recargo de apremio sobre la deuda que se le deriva por la vía del artículo 42.2 LGT, si no la abona en el período que le confiere el artículo 62.2 LGT, cuando dicha deuda ya contiene el recargo de apremio impuesto al deudor principal, esto es, si ambos recargos son conciliables o, por el contrario, incompatibles entre sí.
3.º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación: los artículos 41.3, 42.2, 58.2 y 174.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria".
2. La procuradora doña Paula Mazariegos Luelmo, en la representación acreditada de la Fundación Real Valladolid, por medio de escrito fechado el 29 de mayo de 2019, interpuso recurso de casación en el que expone que son dos las cuestiones que se plantean: primera, si cabe un segundo recargo de apremio cuando la deuda derivada al amparo del art. 42.2.c) LGT ya incluye un recargo de apremio previo; y segunda y subsidiaria, cuál es la base de cálculo del segundo recargo de apremio, es decir, si se deben tener en cuenta los pagos realizados previamente por el deudor principal a la hora de establecer la base de cálculo del segundo recargo.
Expone que "la AEAT considera que puede recargar una deuda varias veces porque el incumplimiento de pago en período voluntario del responsable solidario del art. 42.2. c) es independiente del incumplimiento de pago en período voluntario que realizó el responsable principal en origen".
Afirma que la sentencia del TSJ contradice claramente el principio de que el expediente recaudatorio es único, pues equivale a decir que una vez que se produce una derivación cada expediente de derivación adquiere vida propia y se puede recaudar de forma autónoma a los demás expedientes de recaudación, tanto en cuantías como en recargos.
Alega que las derivaciones de responsabilidad no crean expedientes de recaudación nuevos e independientes y si el expediente de recaudación es único y el deudor derivado tiene los mismos derechos que el deudor principal, entonces los pagos realizados por el deudor principal tienen que afectar a los pagos que debe realizar el deudor derivado, pues se trata de un mismo procedimiento de recaudación que se dirige contra varios sujetos pasivos.
Considera que la cuantificación del segundo recargo es la parte más débil de la sentencia recurrida, pues se limita a manifestar que no se han acreditado los pagos del deudor principal, a pesar de que la AEAT en ningún momento ha negado que el deudor principal haya realizado los pagos invocados.
En suma, alega la infracción del principio recaudatorio consistente en que el expediente recaudatorio es único, aunque dirigido contra varios sujetos y, subsidiariamente, la determinación de la base de cálculo del segundo recargo, en concreto, determinar si los pagos realizados por el deudor principal afectan a la base de cálculo del segundo recargo de apremio.
Termina solicitando:
"Que, teniendo por presentado este escrito, con sus copias, se sirva admitirlo y dicte Auto por el que se tenga por INTERPUESTO RECURSO DE CASACIÓN contra la sentencia de fecha 21 de junio de 2018 dictada por la SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEON (sección segunda) con sede en Valladolid en los autos del PROCEDIMIENTO ORDINARIO n.º 312/17, seguido por FUNDACIÓN REAL VALLADOLID frente a la AEAT y previos los trámites procesales procedentes, se dice Sentencia por la que, casando y anulando la Sentencia recurrida ya referenciada, se estime plenamente nuestro recurso en los términos interesados".
CUARTO. Oposición del recurso de casación.
El abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta, emplazado como parte recurrida en este recurso de casación, presentó escrito de oposición en fecha 17 de junio de 2019, en el que interesa:
"Que teniendo por presentado este escrito y por formulada oposición al recurso, previos los trámites oportunos e interpretando los artículos 41.3, 42.2 y 174.6 LGT en la forma propuesta en los apartados 2 y 3 de este escrito, dicte sentencia que lo desestime confirmando la sentencia recurrida".
QUINTO.Vista pública y señalamiento para deliberación, votación y fallo del recurso.
Por providencia de 23 de julio de 2019, el recurso quedó concluso y pendiente de votación y fallo, al no haber lugar a la celebración de vista pública por advertir la Sala la innecesaridad de dicho trámite.
Asimismo, por providencia de 22 de julio de 2020 se designó ponente a la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde y se señaló para la deliberación, votación y fallo del recurso el 17 de noviembre de 2020, día en que efectivamente se inició la deliberación, finalizando el 1 de diciembre siguiente en que tuvo lugar su votación y fallo, con el resultado que se expresa a continuación.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO. Objeto del presente recurso de casación.
El objeto de este recurso consiste en determinar si la sentencia pronunciada por la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia (Sección Tercera) de Castilla y León, con sede en Valladolid, es o no conforme a Derecho y, en concreto, exige dar respuesta al interrogante que formula el auto de admisión del recurso, consistente en discernir si resulta o no ajustado al ordenamiento jurídico exigir al responsable solidario un recargo de apremio sobre la deuda que se le deriva por la vía del artículo 42.2 LGT, si no la abona en el período que le confiere el artículo 62.2 LGT, cuando dicha deuda ya contiene el recargo de apremio impuesto al deudor principal, esto es, si ambos recargos son conciliables o, por el contrario, incompatibles entre sí.
Con carácter previo a cualquier otra consideración, debemos hacer una breve referencia a los hechos del litigio que son relevantes para su resolución:
1. A la recurrente, Fundación Real Valladolid, le fueron giradas providencias de apremio por la deuda dimanante de un acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación, de 1 de agosto de 2013, de declaración de responsabilidad solidaria de la recurrente por importe de 2.700.000 euros, realizada al amparo del art. 42.2.b) LGT.
Dicho acuerdo fue confirmado en sede económico-administrativa por resolución del TEAR de 31 de julio de 2014.
La deuda derivada, a su vez, traía causa de diecinueve providencias de apremio -que incluyen su correspondiente recargo de apremio del 20% sobre el principal pendiente- notificadas al deudor principal, Real Valladolid Club de Futbol S.A.D. (RVCF), entre el 10 de septiembre y el 22 de diciembre de 2010. En el curso del procedimiento de apremio seguido contra el deudor, el 21 de enero de 2011, se declararon embargados los derechos económicos pendientes de pago derivados del contrato de compraventa de la Residencia de Jóvenes Jugadores del Real Valladolid, celebrado el 26-5-2003 entre el RVCF y la recurrente, así como cualquier otro derecho de crédito que la recurrente tuviera pendiente de pago a favor del RVCF, para cubrir una deuda por importe en ese momento de 3.104.392,171€.
El incumplimiento culpable de dicha orden de embargo por parte de la recurrente fue lo que dio lugar al citado acuerdo de 1 de agosto de 2013.
2. Las providencias de apremio fueron recurridas en reposición y ante la desestimación presunta de los recursos, en sede económico-administrativa. En las reclamaciones presentadas se alegaba, en lo que ahora interesa, que no procedía liquidar un recargo de apremio sobre otro recargo de apremio.
El TEAR de Castilla y León, en resoluciones de 25 de julio de 2017, desestimó las reclamaciones con el razonamiento siguiente:
"En el presente caso alega la reclamante que no puede liquidarse un recargo de apremio sobre otro recargo de apremio.
En este sentido hay que tener en cuenta que el artículo 41.3 de la LGT establece que "Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.
Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan" Por otro lado, el artículo 42.2 de la LGT al hablar de los responsables solidarios recogidos en dicho apartado dice que "También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan...".
Por tanto, hemos de tener en cuenta que la derivación que origina el apremio ahora impugnado se basa en el artículo 42.2.b) de la LGT de 2003, es decir, es una derivación por incumplimiento de una orden de embargo, y por tanto lo que se busca es resarcir a la Hacienda Pública del daño producido por las actuaciones efectuadas por la reclamante y la deudora principal y que ocasionaron ese incumplimiento, es decir, más que derivar deudas lo que se deriva en este caso es un importe que pudiéndose haber embargado, no se pudo hacer por la actuación de la reclamante, y así el artículo 174.5 de la LGT de 2003 permite que el responsable pueda alegar contra el fondo de las deudas que le son objeto de derivación, salvo en los supuestos del artículo 42.2 de la LGT de 2003, en donde sólo se permite al responsable alegar contra el importe total de la responsabilidad. En definitiva, esa cantidad que el reclamante incumplió, en un principio es cierto que estaba formado por cuota, intereses de demora y recargo de apremio, pero tras el incumplimiento y posterior derivación a la reclamante, todos esos conceptos se convirtieron en deuda principal frente a la reclamante, con su plazo de ingreso en periodo voluntario, y si dicho importe global no es objeto de ingreso, se devengan los recargos de apremio del artículo 28 de la LGT de 2003 sobre la totalidad del principal exigido a la deudora principal. Por último, no consta que se hayan producido ingresos de la deuda ahora impugnada".
3. Interpuesto recurso contencioso-administrativo, fue desestimado por la sentencia de 21 de junio de 2018, ahora impugnada.
La sentencia parte de la premisa de que la recurrente no cuestiona ni la declaración de responsabilidad solidaria, ni su alcance, que incluye el recargo de apremio girado contra el deudor principal, sino solo la compatibilidad de dicho recargo con el girado posteriormente a la propia recurrente, y razona en los términos siguientes:
"A este respecto debemos recordar que la redacción original del apartado 3 del artículo 41 LGT, sobre responsabilidad tributaria, establecía que "3. La responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario. Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan". Y, también en su redacción original, el artículo 42.2 LGT señalaba que "2. También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:...".
Esta redacción permitía sostener la inicial incompatibilidad legal entre ambos recargos de apremio en la medida en que la responsabilidad derivada quedaba limitada al importe de la deuda exigida al deudor principal "en período voluntario", es decir, sin recargo de apremio, todo ello sin perjuicio del recargo de esta naturaleza que pudiera corresponder al responsable que dejara transcurrir el plazo voluntario de pago sin realizar el ingreso; en definitiva, un solo recargo de apremio.
Sin embargo, dichos apartados fueron modificados por Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal -en vigor a partir del 1 de diciembre de 2006 -, cuya exposición de motivos refiere que "... las modificaciones introducidas en el ámbito de la responsabilidad por el pago de las deudas tributarias, ante las conductas tendentes a dificultar su cobro, configuran correctamente el ámbito de esta responsabilidad impidiendo que determinados comportamientos obstruccionistas puedan quedar impunes", señalando ahora el apartado 2 del artículo 42, como ya hemos visto, que "También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo..."; y el apartado 3 del artículo 41 LGT que "3. Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario. Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan".
Es decir, el principio general de limitación del alcance de la responsabilidad a la deuda exigida en periodo voluntario al deudor principal -sin el recargo, pues, del periodo ejecutivo- no se aplica a los supuestos de responsabilidad contemplados en el artículo 42.2 LGT en el que se encuentra el que aquí nos ocupa, y en el que el legislador expresamente incluye el recargo del período ejecutivo.
Por otro lado, respecto de la declaración de responsabilidad el artículo 174 LGT, tras señalar que "4. El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables. El acto de notificación tendrá el siguiente contenido: a) Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad, con indicación del presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto. b) Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos. c) Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al responsable", añade lo siguiente: "6. El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario será el establecido en el apartado 2 del artículo 62 de esta ley. Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el artículo 28 de esta ley".
Por su parte, el artículo 28 LGT señala que "1. Los recargos del período ejecutivo se devengan con el inicio de dicho período, de acuerdo con lo establecido en el artículo 161 de esta ley. Los recargos del período ejecutivo son de tres tipos: recargo ejecutivo, recargo de apremio reducido y recargo de apremio ordinario. Dichos recargos son incompatibles entre sí y se calculan sobre la totalidad de la deuda no ingresada en período voluntario".
No se discute tampoco que en fecha 16 de abril de 2014 le fue notificada a la fundación recurrente la obligación de pagar las deudas resultantes de siete liquidaciones de entre las diecinueve que dieron lugar a la declaración de responsabilidad, finalizando en fecha 5 de junio de 2014 el plazo de pago en período voluntario sin que hubiesen sido satisfechas las deudas, por lo que las siete providencias de apremio de fecha 27 de junio de 2014 aquí impugnadas incluyeron un recargo de apremio ordinario del 20% sobre el principal pendiente, que, como hemos dicho, incluía a su vez el recargo de apremio del 20% girado sobre la cuota tributaria al deudor principal.
Así las cosas, este motivo de impugnación basado en la alegada incompatibilidad de ambos recargos de apremio ha de correr suerte desestimatoria, ya que más allá del análisis gramatical del recurrente de algunas expresiones aisladas empleadas en la resolución impugnada o en otras resoluciones del TEAC, lo cierto es que:
a) El responsable -en este caso, solidario- es tan obligado tributario ex artículo 35.4 LGT como el propio contribuyente, y la circunstancia de que la deuda derivada dimane de una regularización seguida contra el deudor principal no impide considerar que la del responsable se trata de una obligación autónoma, de ahí que la derivación de la acción administrativa frente a los responsables requiere de un previo procedimiento seguido contra estos ex artículos 174 y siguientes de la LGT, y de un acto administrativo en el que así se declare ex artículo 41.5 LGT. Ni siquiera el deudor principal y el responsable tienen según los casos los mismos derechos pues, precisamente, en los supuestos del artículo 42.2 el responsable no puede impugnar las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino sólo el alcance global de la responsabilidad ( artículo 174.5, párrafo segundo, LGT).
b) No podemos obviar que la responsabilidad ex artículo 42.2 b) LGT que aquí se exige - incumplimiento de una orden de embargo- trae causa de actuaciones realizadas por el responsable precisamente en el marco de un procedimiento de apremio en curso, habiéndose por tanto devengado ya un previo recargo de apremio; que la ley expresamente incluye éste en el alcance de la responsabilidad ("incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo "ex artículo 42.2 LGT); y que transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso se iniciará para éste "el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan" ( artículo 41.1 3 LGT).
Frente a lo que alega la recurrente, el legislador ha contemplado expresamente la compatibilidad de los recargos de apremio que aquí se cuestionan y, por ello, no se excluye que con ocasión de la ejecución de la deuda derivada al responsable un tercero pueda incumplir la orden de embargo que se hubiese dictado, incurriendo en un nuevo supuesto de responsabilidad cuya ejecución podría determinar, a su vez, un nuevo recargo de apremio, al tratarse de un recargo que se devenga ex lege o por ministerio de la ley y que depende del comportamiento de cada uno de los obligados tributarios.
Como señala la STSJ de Andalucía, sede Sevilla, de 11 de enero de 2018 -respecto de la que por ATS de 23 de mayo de 2018 se ha admitido el recurso de casación núm. 2189/2018 - "la actuación de los recurrentes en el curso del procedimiento de recaudación sería suficiente para entender realizado el presupuesto típico del recargo de apremio ordinario, como sucede siempre que un deudor apremiado para el pago de la deuda de la que responden solidariamente, hace caso omiso del mandato de pago", teniendo el recargo de apremio una finalidad compensatoria que encuentra su fundamento en el resarcimiento de los gastos ocasionados por el cobro de una deuda tributaria que se liquida ex lege. Y c) No existe ni "anatocismo ejecutivo" ni vulneración del principio non bis in ídem ya que los respectivos recargos de apremio aquí discutidos traen causa de un incumplimiento propio e independiente de pago de la deuda en período voluntario, el del deudor principal y el del responsable, careciendo por otro lado los recargos del período ejecutivo de la naturaleza sancionadora que la recurrente predica, recordando a este respecto lo dispuesto en el artículo 25.1, párrafo segundo, de la LGT en cuya virtud "Tienen la naturaleza de obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de satisfacer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los recargos del período ejecutivo, así como aquellas otras que imponga la ley", mientras que "2. Las sanciones tributarias no tienen la consideración de obligaciones accesorias"; así, pues, los recargos del período ejecutivo y las sanciones no participan de la misma naturaleza".
SEGUNDO. Preceptos objeto de interpretación.
El art. 41.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, relativo a la "Responsabilidad tributaria ", dispone que:
"Salvo lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.
Cuando haya transcurrido el plazo voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que procedan".
Por su parte, el artículo 42 LGT, relativo a los "Responsables solidarios", dispone en su apartado 2 que:
"También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del periodo ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:
(...) b) Las que, por culpa o negligencia, incumplan las órdenes de embargo".
Finalmente, tras recoger el art. 58.2 LGT que forman parte de la deuda tributaria, entre otros, los recargos del periodo ejecutivo, el art. 174, referido a la "Declaración de responsabilidad" y a la notificación a los responsables del acto de declaración, dispone en el apartado 6, que:
"El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario será el establecido en el apartado 2 del artículo 62 de esta ley.
Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el artículo 28 de esta ley".
TERCERO. Necesaria remisión a la sentencia núm. 1700, de 10 de diciembre de 2020, dictada en el recurso de casación núm. 2189/2018.
La cuestión que el presente recurso de casación plantea ha sido abordada y resuelta por esta Sección en la sentencia referida de 10 de diciembre de 2020, a la que hemos de remitirnos por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica.
En dicho recurso de casación (cuya única diferencia con el actual es la referida al apartado del artículo 42.2.
LGT aplicado, en aquella el apartado a) y en esta el apartado b) del artículo 42.2. de la LGT, diferencia que, a los fines examinados, no resulta relevante) se ha dictado por esta Sección la sentencia núm. 1700, de 10 de diciembre de 2020, a la que debemos remitirnos para resolver el asunto que nos ocupa, habiendo afirmado entonces y reiterando ahora, lo siguiente:
"SEGUNDO. Alcance de la responsabilidad prevista en el art.º 42.2.a) de la LGT. Sobre la exigibilidad del recargo de apremio al responsable solidario cuando la deuda ya contiene el recargo de apremio impuesto al deudor principal.
Como ha quedado reflejado en los antecedentes de esta sentencia, la base legal que sustenta la aspiración de la parte Provisur se asienta en la aplicación del art.º 41.3 de la LGT, en relación con el principio de solidaridad y su alcance, habiéndose vulnerado el principio de unicidad y solidaridad de la deuda tributaria en el procedimiento de responsabilidad solidaria contemplada en el citado art.º 42.2 de la LGT.
Sin embargo, ha de convenirse que parte Provisur de un presupuesto jurídico erróneo.
La propia dicción del art.º 41.3 excluye expresamente el supuesto contemplado en el art.º 42.2; con este artículo se pretende proteger la acción recaudatoria, evitando conductas tendentes a impedir u obstaculizar la misma mediante la disposición de bienes o derechos que pudieran ser embargados o que lo hubieran sido, exigiéndose una responsabilidad específica, y "hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria".
Como ya se ha dicho en varias ocasiones por este Tribunal, el fundamento de la responsabilidad solidaria prevista en el citado precepto no está vinculado directa e inmediatamente al deudor principal, no se prevé un responsable junto al deudor principal para hacer frente al impago de la deuda conforme a lo previsto en el art.º 41.1., ni existe vinculación, en lo que ahora interesa fundamentalmente, a la deuda pendiente de pago por éste, sino que esta responsabilidad solidaria responde a la garantía de que el deudor principal, o cualquier obligado al pago, responda de la deuda con su patrimonio; por tanto, el alcance de esta responsabilidad no viene dado por la extensión de la deuda dejada de pagar por el deudor principal sino por la relación mantenida con los bienes susceptibles de ser embargados, y ello con independencia de quien sea el deudor principal y del total de la deuda que este haya dejado de pagar, limitándose la extensión de la responsabilidad al valor de los bienes o derechos embargados o susceptibles de serlo.
Por tanto, al responsable solidario que delimita el art.º 42.2 no se le posiciona junto al deudor principal, sino en relación con los bienes susceptibles de ser embargados de cualquier obligado al pago, que se constituyen en el referente sobre el que se asienta la garantía patrimonial que se podría haber hecho efectiva mediante la acción de embargo o enajenación por la Hacienda pública que se recoge en cada uno de los supuestos contemplados en el art.º 42.2.a LGT.
Por ello la responsabilidad abarca sólo hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria para hacerse pago de la deuda. Estamos, pues, ante una responsabilidad específica, no derivada de las deudas y sanciones, y también de los recargos e intereses, de los que debe responder el obligado principal, sino para asegurar el cobro de las mismas y hasta el límite del valor de los bienes y derechos embargados o susceptible de embargo, y no por el importe de la deuda.
El esquema, pues, nada tiene que ver con el propuesto por la entidad Provisur, no existe la unicidad que preconiza, ni cabe identificar dos recargos sobre una misma deuda; el recargo de apremio que constituye el núcleo del presente debate se produce en el seno del concreto procedimiento que contemplamos, el recargo dirigido en el procedimiento de apremio de la deuda tributaria contra el deudor principal, es un concepto más que junto, en su caso, a la deuda tributaria pendiente, sanciones e intereses de demora, conforman el alcance global de la responsabilidad a la que se extiende la responsabilidad solidaria que nos ocupa, pero siempre dentro de los límites legalmente previstos, "hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria".
El esquema, pues, se construye sobre la existencia de una deuda a favor de la Hacienda Pública, conformada por los conceptos vistos, cuyo cobro, total o parcial es factible con los bienes y derechos del obligado tributario, perjudicándose este, en el caso que nos ocupa 42.2.a), porque los declarados responsables solidarios causan o colaboran en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración Tributaria, por lo que de la suma resultante en función del importe de estos bienes deben hacer frente a su pago, que de no hacerse efectivo, reglas generales, en período voluntario dará lugar a su apremio y a los recargos derivados, entre los que puede encontrarse el recargo que nos ocupa.
En definitiva, el recargo de apremio impuesto al deudor principal conforma, junto a la deuda tributaria pendiente, sanciones e intereses, el alcance global de la responsabilidad a la que se extiende la responsabilidad solidaria del art. 42.2.a) de la LGT. Por lo que, art. 28, de producirse el supuesto fático legalmente contemplado resulta ajustado a derecho exigirle al responsable solidario el recargo ejecutivo o de apremio que corresponda.
Por todo lo cual cabe concluir que la respuesta a la cuestión con interés casacional debe formularse en el sentido de que resulta ajustado al ordenamiento jurídico exigir al responsable solidario un recargo de apremio sobre la deuda que se le deriva por la vía del art. 42.2 LGT, si no la abona en el periodo que le confiere el artículo 62.2.LGT, pues el recargo de apremio impuesto al deudor principal conforma, junto a la deuda tributaria pendiente, sanciones e intereses, el alcance global de la responsabilidad a la que se extiende la responsabilidad solidaria del art. 42.2.de la LGT".
CUARTO. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.
Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA, procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a la cuestión que se nos plantea en el auto de admisión del recurso, en estos términos:
"[...] Determinar si resulta o no ajustado al ordenamiento jurídico exigir al responsable solidario un recargo de apremio sobre la deuda que se le deriva por la vía del artículo 42.2 LGT, si no la abona en el período que le confiere el artículo 62.2 LGT, cuando dicha deuda ya contiene el recargo de apremio impuesto al deudor principal, esto es, si ambos recargos son conciliables o, por el contrario, incompatibles entre sí".
La respuesta a dicha cuestión debe ser que resulta ajustado al ordenamiento jurídico exigir al responsable solidario un recargo de apremio sobre la deuda que se le deriva por la vía del art. 42.2 LGT, si no la abona en el periodo que le confiere el artículo 62.2.LGT, pues el recargo de apremio impuesto al deudor principal conforma, junto a la deuda tributaria pendiente, sanciones e intereses, el alcance global de la responsabilidad a la que se extiende la responsabilidad solidaria del artículo 42.2 de la Ley General Tributaria.
QUINTO. Cuestión subsidiaria.
Plantea la recurrente como segunda cuestión, que formula en forma subsidiaria, la relativa a la base de cálculo del segundo recargo de apremio y, en concreto, determinar si se deben tener en cuenta los pagos realizados por el deudor principal a la hora de establecer la base de cálculo del segundo recargo.
La sentencia impugnada [FD 3.º], rechaza la existencia de un error de cálculo de la base a la que se ha aplicado el segundo recargo, fundado en que cuando se dictan las providencias de apremio al responsable solidario, el deudor principal ya había abonado una serie de importes a la Administración tributaria que habrían minorado la deuda originaria, puesto que, para la Sala de instancia, lo esencial es si se efectuaron pagos en relación con las propias providencias de apremio giradas a dicho responsable y si tales pagos se efectuaron precisamente antes de que aquellas providencias se dictaran, prueba que no concurre en autos.
En concreto, declara:
"Este alegato ha de correr suerte igualmente desestimatoria pues lo esencial a los efectos que nos ocupan no es si en virtud de pagos o convenios del o con el deudor principal la deuda originaria ha minorado en su importe global, sino si se efectuaron pagos en relación con las siete providencias de apremio de 27 de junio de 2014 - de las diecinueve liquidaciones que dieron lugar a la declaración de responsabilidad- cuyo recargo de apremio se impugna, y si, además, tales pagos se efectuaron precisamente antes de que aquéllas providencias se dictaran, prueba que no concurre en autos".
Pues bien, dicha cuestión, que reitera en su escrito de interposición del recurso, no fue admitida en el auto de 4 de abril de 2019 dictado por la Sección Primera de la Sala Tercera, al versar sobre una cuestión estrictamente probatoria, lo que motivó que se recogiera en el razonamiento jurídico segundo, punto 2, del referido auto que:
"2. A la vista de cuanto antecede, el recurso de casación preparado plantea la siguiente cuestión jurídica:
determinar si resulta o no ajustado al ordenamiento jurídico exigir al responsable solidario un recargo de apremio sobre la deuda que se le deriva por la vía del artículo 42.2 LGT, si no la abona en el período que le confiere el artículo 62.2 LGT, cuando dicha deuda ya contiene el recargo de apremio impuesto al deudor principal, esto es, si ambos recargos son conciliables o, por el contrario, incompatibles entre sí".
En consecuencia, al admitir que la única cuestión jurídica que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia es la relativa a la compatibilidad o no de los dos recargos de apremio, implícitamente está rechazando la otra cuestión planteada por la recurrente en su escrito de preparación por carecer de interés casacional objetivo, lo que comporta que no deba ser examinada en el presente recurso de casación.
A mayor abundamiento, procede señalar que lo que realmente pretende la recurrente es un pronunciamiento sobre su caso específico, lo que contradice la función nomofiláctica y unificadora propia del recurso de casación.
En efecto, lo que se cuestionó en la instancia es la falta de prueba de que los pagos del deudor principal se efectuaran en relación con las siete providencias de apremio de 27 de junio de 2014 -de las diecinueve liquidaciones que dieron lugar a la declaración de responsabilidad- cuyo recargo de apremio fue objeto de impugnación, y, además, que tales pagos se efectuaran precisamente antes de que aquéllas providencias se dictaran, concluyendo la sentencia que esta "prueba no concurre en autos", lo que comporta el reexamen de la valoración de los elementos fácticos efectuada por la Sala a quo, lo que no tiene encaje en ninguno de los apartados del artículo 88 LJCA, siendo así que el propio artículo 87.bis.1 de dicha Ley excluye de este recurso extraordinario las cuestiones de hecho [ vid. auto de 18 de julio de 2018 (RCA 2846/2018)].
Si en el antiguo recurso de casación la discusión sobre la valoración de la prueba se admitía con carácter excepcional y restrictivo, mucho más excepcional y restrictiva ha de ser su admisión en la actual regulación del recurso, que centra su objetivo en la interpretación del Derecho y no en los asuntos o cuestiones con perfiles marcadamente casuísticos y circunstanciados, precisamente porque estos últimos carecen de la dimensión de interés casacional objetivo que es inherente al nuevo sistema casacional [ vid. auto de 19 de junio de 2017 (recurso de queja 273/2017)].
SEXTO. Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.
A la luz del anterior criterio interpretativo, la consecuencia de lo hasta aquí expuesto no puede ser otra que la desestimación del recurso de casación toda vez que el criterio de la sentencia recurrida se ajusta a la interpretación que aquí hemos reputado correcta.
SÉPTIMO. Pronunciamiento sobre costas.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, no procede declaración expresa de condena a las costas del recurso de casación, al no apreciarse mala fe o temeridad.
F A L L O
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido :
Primero. Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico cuarto de esta sentencia.
Segundo. Declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto por la procuradora doña Paula Mazariegos Luelmo, en representación de la FUNDACIÓN REAL VALLADOLID contra la sentencia dictada el 21 de junio de 2018 por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, en el recurso núm. 708/2017, sobre procedimiento de recaudación en periodo ejecutivo.
Tercero. No hacer imposición de las costas procesales de esta casación.
Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.
Así se acuerda y firma.
D. Nicolás Maurandi Guillén D. José Díaz Delgado D. Ángel Aguallo Avilés D. José Antonio Montero Fernández D. Francisco José Navarro Sanchís D. Jesús Cudero Blas D. Isaac Merino Jara D.ª. Esperanza Córdoba Castroverde PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Excma. Sra. Magistrada Ponente D.ª.
Esperanza Córdoba Castroverde, estando la Sala celebrando audiencia pública, lo que, como Letrado de la Administración de Justicia, certifico.
