ORDEN HAP/1781/2013, DE 20 DE SEPTIEMBRE, POR LA QUE SE APRUEBA LA INSTRUCCIÓN DEL MODELO NORMAL DE CONTABILIDAD LOCAL
A raíz de la aprobación de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre 
, reguladora de las Haciendas locales, se inició un importante proceso de reforma en la contabilidad de las entidades locales y sus organismos autónomos, que se tradujo en un cambio radical en la llevanza de la contabilidad al completarse el tradicional método de partida simple con el método de partida doble, estableciéndose la obligatoriedad de aplicar un Plan General de Cuentas conforme al Plan General de Contabilidad Pública (en adelante PGCP).
Al objeto de minimizar la mayor complejidad que el nuevo sistema contable incorporaba en la gestión de las entidades locales con una menor dimensión en su actividad económico-financiera, la propia Ley 39/1988 , en su artículo 184.2, abrió la puerta a un tratamiento contable simplificado para entidades locales de ámbito territorial con población inferior a 5.000 habitantes, entidades éstas que podían encontrarse, en principio, en peores condiciones para poder asumir el reto que suponía el nuevo régimen a implantar.
La aplicación efectiva de este nuevo sistema contable se efectuó a partir del ejercicio 1992, mediante la utilización de dos modelos: el llamado “modelo normal” y el “modelo simplificado”, al que se ha hecho referencia, cuya regulación quedó recogida en sendas Órdenes del Ministerio de Economía y Hacienda, de 17 de julio de 1990, a través de las que se aprobaron las respectivas Instrucciones de Contabilidad: Instrucción de contabilidad para la Administración Local, para el “modelo normal”, e Instrucción de contabilidad del tratamiento especial simplificado para entidades locales de ámbito territorial con población inferior a 5.000 habitantes, en el caso del “modelo simplificado”. Cada una de estas dos Instrucciones de contabilidad incorporó, en un Anexo, el Plan Contable aplicable por las entidades que estuviesen sujetas al modelo en cuestión, “normal” o “simplificado”, tratándose en los dos casos de un Plan Contable que suponía una adaptación de la versión del PGCP que fue aprobada mediante Resolución de 11 de noviembre de 1983 de la Intervención General de la Administración del Estado.
La experiencia adquirida en la aplicación del nuevo sistema contable puso de manifiesto la falta de adecuación del “modelo simplificado” a las necesidades reales de las entidades locales de más pequeña dimensión debido, fundamentalmente, a la falta de medios personales y materiales que se presentaba en las mismas para la llevanza de la contabilidad. Esta circunstancia exigía un replanteamiento en el diseño de modelos que se había establecido, viéndose la necesidad de habilitar un tratamiento contable todavía mucho más simple para el tipo de entidades mencionado. A estos efectos, la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social, modificó el artículo 184.2 de la Ley reguladora de las Haciendas locales en el sentido de no limitar el tratamiento simplificado a un único modelo, dejando la definición de los parámetros que definirían la simplificación para su desarrollo reglamentario por parte del Ministerio de Economía y Hacienda.
Además, en el año 1994, y a través de Orden de 6 de mayo del Ministerio de Economía y Hacienda, vio la luz un nuevo PGCP que vino a sustituir al PGCP de 1983, lo que obligaba a revisar las diferentes normas contables que se basaban en este último.
La revisión de la normativa contable para la Administración Local de 1990 se produjo en el año 2004, articulándose a través de tres modelos contables que vinieron a sustituir a los dos que existían con anterioridad, quedando fijada su aplicación efectiva para el ejercicio 2006. Estos tres modelos quedaron regulados en las disposiciones siguientes:
Instrucción del modelo normal de contabilidad local, aprobada por Orden EHA/4041/2004, de 23 de noviembre .
Instrucción del modelo simplificado de contabilidad local, aprobada por Orden EHA/4042/2004, de 23 de noviembre .
Y, por último, Instrucción del modelo básico de contabilidad local, aprobada por Orden EHA/4040/2004, de 23 de noviembre .
El ámbito de aplicación de los tres modelos se definió en función de dos variables representativas de la dimensión de las entidades locales: la población y el importe de su presupuesto, y no sólo de la población como venía siendo tradicional.
Al igual que sucedió en el caso de las Instrucciones de 1990, las nuevas Instrucciones del “modelo normal” y del “modelo simplificado” de contabilidad local del 2004 incorporaron, como Anexo, el Plan Contable aplicable por las entidades sujetas al modelo en cuestión, siendo el mismo una adaptación de la versión del PGCP de 1994, al que anteriormente se ha hecho referencia. Sin embargo, en el “modelo básico”, donde se optó por la partida simple como único método de registro, dadas las dosis de simplicidad en que se mueve, no existe una adaptación del PGCP de 1994 equivalente a las previstas para los modelos “normal” y “simplificado”, limitándose la regulación de dicho modelo a establecer un procedimiento de registro que, de la forma más simple posible, permite obtener una información contable con el suficiente grado de relevancia para las entidades a las que se dirige dicho modelo.
Con la aparición en el año 2010 de un nuevo PGCP, aprobado por Orden EHA/1037/2010 de 13 de abril , se entra en una nueva etapa de la contabilidad de las administraciones públicas al incorporarse sustanciales diferencias respecto al PGCP anterior, tanto en lo que se refiere al marco conceptual de la contabilidad, como en las normas de reconocimiento y valoración, presentando especial relevancia las que se dan en el contenido de las “cuentas anuales”.
Este nuevo PGCP, que en el artículo único de la propia Orden EHA/1037/2010 se cataloga como “plan contable marco para todas las Administraciones Públicas”, obliga a efectuar una revisión de la normativa contable de aplicación a las entidades locales y sus organismos autónomos. Teniendo en cuenta que dicha normativa contable engloba los tres modelos antes mencionados: “modelo normal”, “modelo simplificado” y “modelo básico”, se analizó en qué medida se veía afectado cada uno de estos modelos por la aparición del nuevo PGCP. En el caso de los modelos “normal” y “simplificado”, dado que ambos están basados en el PGCP de 1994 a través de la oportuna adaptación del mismo diseñada en función de los sujetos contables a los que se dirige, resulta necesario realizar una actualización de la normativa que los regula, de forma que se ajuste a los requerimientos del PGCP de 2010. Por lo que se refiere al “modelo básico” se ha considerado conveniente mantener su simplicidad, conservando su regulación actual e incorporando cambios de índole exclusivamente formal como son la adaptación de la Instrucción de contabilidad a la terminología presupuestaria acuñada por la Orden EHA/3565/2008, de 3 de diciembre , por la que se aprueba la estructura de los presupuestos de las entidades locales, y la adaptación de la estructura del remanente de tesorería a la que presenta esta magnitud en los nuevos modelos “normal” y “simplificado”.
Con la presente Orden se pretende efectuar la actualización de la normativa contable correspondiente al “modelo normal”; es decir, la puesta al día de la Instrucción del modelo normal de contabilidad local, aprobada por Orden EHA/4041/2004 de 23 de noviembre , a efectos de que dicha norma contemple las soluciones contables que se recogen en el PGCP de 2010.
Esta actualización se ha creído oportuno realizarla mediante la elaboración de una Instrucción de contabilidad nueva, fundamentalmente por los tres motivos siguientes:
El alcance de las novedades que se incorporan en el PGCP de 2010 en relación con el del año 2004.
La conveniencia de homogeneizar el contenido de la normativa contable de las diferentes administraciones públicas, cuando dicha normativa emana del Ministerio de Hacienda y Administraciones públicas. Esta homogeneización se traduce en la coherencia de la nueva Instrucción de contabilidad local con la Instrucción de Contabilidad para la Administración General del Estado, aprobada por Orden EHA/3067/2011, de 8 de noviembre , y con la Instrucción de Contabilidad para la Administración Institucional del Estado, aprobada por Orden EHA/2045/2011, de 14 de julio .
La eliminación de aquellos contenidos que figuraban en la Instrucción de contabilidad anterior que, de alguna forma, ya están desarrollados en el propio Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración local anexo a la Instrucción.
La Instrucción de Contabilidad que ahora se aprueba sustituye y deroga a la aprobada por Orden EHA/4041/2004 de 23 de noviembre , y, de acuerdo con lo previsto en el artículo único de esta Orden, será de aplicación las entidades locales, sus organismos autónomos, sociedades mercantiles locales y entidades públicas empresariales locales, en los términos que al respecto se establecen en la propia Instrucción.
Además del artículo a que se refiere el párrafo anterior, esta Orden incluye cuatro disposiciones transitorias, una disposición derogatoria y una disposición final.
La disposición transitoria primera regula el proceso de apertura de la contabilidad del ejercicio 2015 fijando los criterios a los que se habrá de ajustar este proceso:
Traslado a la contabilidad del ejercicio 2015 de todos y cada uno de los saldos que se hubiesen reflejado en el cierre de la contabilidad del ejercicio 2014.
Prohibición de incorporar saldos diferentes de los señalados en el párrafo anterior.
Imputación de dichos saldos según las cuentas del nuevo Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración Local, que está basado en el PGCP de 2010 y que se anexa a la Instrucción que se aprueba.
Realización de ajustes, una vez hecho el asiento de apertura de la contabilidad del ejercicio 2015, para reflejar todos los activos y pasivos no recogidos en el referido asiento cuyo reconocimiento venga exigido por el Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración Local. Asimismo, también se realizarán ajustes para dar de baja todas las partidas (activos y pasivos) cuyo reconocimiento no esté permitido por el mismo y que, como consecuencia de la existencia de saldos contables al finalizar el ejercicio 2014, se hubiesen reflejado en la apertura de la contabilidad de 2015.
Como excepcionalidad de todo este proceso se posibilita la no incorporación en la contabilidad de 2015 de las infraestructuras, los bienes del patrimonio histórico y demás elementos patrimoniales existentes en la entidad con anterioridad a dicho ejercicio, que no estuviesen activados en virtud de lo establecido en la anterior adaptación del Plan General de Contabilidad Pública.
Todos los elementos patrimoniales se valorarán por sus valores contables a 31 de diciembre de 2014, con algunas excepciones.
Se elaborará, por la Intervención General de la Administración del Estado, una guía para facilitar la apertura de la contabilidad el 1 de enero de 2015.
En la disposición transitoria segunda se establecen determinadas especialidades de las cuentas anuales del ejercicio 2015, como consecuencia de ser el primero de los ejercicios en los que se aplicará el nuevo Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración Local. Así, se establece que, en dichas cuentas, no deben figurar las cifras relativas al ejercicio o ejercicios anteriores en todos aquellos estados que incluyan información comparativa, incorporándose una nota adicional en la memoria de estas cuentas anuales, a efectos de clarificar el proceso de transición de la contabilidad del ejercicio 2014 a la del ejercicio 2015; esta nota adicional (la número 29) debe contener:
Un estado de conciliación que ponga de manifiesto la correspondencia existente entre los saldos recogidos en el asiento de apertura de la contabilidad del ejercicio 2015 y los que hubiesen figurado en el de cierre de la contabilidad del ejercicio 2014.
El balance, la cuenta del resultado económico-patrimonial y el Remanente de Tesorería incluidos en la cuentas del ejercicio 2014, a efectos de suplir la información comparativa que, como ya quedo señalado, se excluye de las cuentas anuales de 2015.
Una descripción de los ajustes contables que se produzcan en cumplimiento de lo previsto en la disposición transitoria primera que anteriormente se ha comentado, con el objeto de clarificar los motivos que hayan llevado a su realización.
La disposición transitoria tercera excepciona la obligación de incluir en las cuentas anuales de los ejercicios 2015 y 2016 la información sobre el coste de las actividades y los indicadores de gestión, a efectos de facilitar un período de tiempo razonable que permita la implantación de una adecuada contabilidad de costes por parte de las entidades que han de aplicar la nueva Instrucción de Contabilidad.
Mediante la disposición transitoria cuarta se señala cuál debe ser la normativa contable a aplicar en la elaboración y rendición de cuentas correspondientes a ejercicios anteriores al 2015.
La disposición derogatoria única deja sin efecto todas aquellas normas de igual o inferior rango en lo que se opongan, contradigan o resulten incompatibles con lo dispuesto en la nueva Instrucción de Contabilidad, derogándose de forma expresa la Instrucción del modelo normal de contabilidad local aprobada por Orden EHA/4041/2004, de 23 de noviembre .
Por último, la disposición final única establece la entrada en vigor de la presente Orden el 1 de enero de 2015.
La presente Orden da cumplimiento al mandato contenido en el artículo 203.1 del Texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , que atribuye las competencias para el desarrollo normativo en materia de contabilidad al Ministro de Hacienda (hoy de Hacienda y Administraciones Públicas), a propuesta de la Intervención General de la Administración del Estado, estableciendo que le corresponderá:
a) Aprobar las normas contables de carácter general a las que tendrá que ajustarse la organización de la contabilidad de los entes locales y sus organismos autónomos.
b) Aprobar el Plan General de Cuentas para las entidades locales, conforme al PGCP.
c) Establecer los libros que, como regla general y con carácter obligatorio, deban llevarse.
d) Determinar la estructura y justificación de las cuentas, estados y demás documentos relativos a la contabilidad pública.
En consecuencia y en uso de las facultades que a este Ministro otorga dicho artículo, a propuesta de la Intervención General de la Administración del Estado, previo informe favorable de la Comisión Nacional de Administración Local y de acuerdo con el Consejo de Estado, dispongo:
Artículo único. Aprobación de la Instrucción del modelo normal de contabilidad local.
Se aprueba la Instrucción del modelo normal de contabilidad local que se inserta como anexo de la presente Orden.
Dicha Instrucción será de aplicación por las entidades locales, sus organismos autónomos, sociedades mercantiles locales y entidades públicas empresariales locales, en los términos que al respecto se establecen en su regla 1.
Disposición transitoria primera. Apertura de la contabilidad del ejercicio 2015.
1. Las entidades que apliquen la Instrucción que se aprueba por esta Orden realizarán el asiento de apertura de la contabilidad del ejercicio 2015 de acuerdo con los siguientes criterios:
a) Se recogerán todos y cada uno de los saldos que se hubiesen reflejado en el asiento de cierre de la contabilidad del ejercicio 2014, no debiendo incorporase ningún otro al margen de dichos saldos.
b) Estos saldos se imputarán a las cuentas que correspondan según el desarrollo que se recoge en el Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración Local anexo a dicha Instrucción.
2. Una vez realizado el asiento de apertura de la contabilidad del ejercicio 2015, se procederá a realizar los asientos de ajuste necesarios para que a fecha 1 de enero de 2015 queden registrados todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento exige el mencionado Plan General de Contabilidad Pública adaptado a la Administración Local y se den de baja todas las partidas (todos los activos y pasivos) cuyo reconocimiento no esté permitido por el mismo.
No obstante, las infraestructuras, los bienes del patrimonio histórico y demás elementos patrimoniales existentes en la entidad con anterioridad a 1 de enero de 2015, que no estuviesen activados en virtud de lo establecido en la anterior adaptación del Plan General de Contabilidad Pública, podrán no incorporarse al activo cuando su valoración no pueda efectuarse de forma fiable.
3. Todos los elementos patrimoniales se valorarán por su valor contable al cierre del ejercicio 2014, con la excepción de los activos y pasivos financieros que se clasifiquen en las categorías de “Activos financieros a valor razonable con cambios en resultados” y “Pasivos financieros a valor razonable con cambios en resultados”, y de los activos financieros que se clasifiquen en la categoría de “Activos financieros disponibles para la venta”, que se valorarán por su valor razonable en 1 de enero de 2015.
Para el cálculo del tipo de interés efectivo se tomará como fecha inicial de referencia el 1 de enero de 2015.
Asimismo, las inversiones en el patrimonio de entidades de derecho público del grupo, multigrupo y asociadas anteriores a 1 de enero de 2015 se valorarán, en aquellos casos en los que no pueda establecerse el valor contable correspondiente a su coste, por el valor recuperable de las mismas en dicha fecha, para cuya determinación, salvo mejor evidencia, se tendrá en cuenta el patrimonio neto de la entidad participada corregido por las plusvalías tácitas existentes en la fecha de la valoración.
4. La Intervención General de la Administración del Estado elaborará una guía para facilitar la apertura de la contabilidad el 1 de enero de 2015. Dicha guía se publicará en el portal de la Administración Presupuestaria en Internet (www.pap.minhap.gob.es).
Disposición transitoria segunda. Información a incluir en las cuentas anuales del ejercicio 2015.
Las cuentas anuales relativas al ejercicio 2015 se elaborarán teniendo presente lo siguiente:
1. No se reflejarán en el balance, en la cuenta del resultado económico patrimonial ni en el resto de estados que incluyan información comparativa, las cifras relativas al ejercicio o ejercicios anteriores.
2. En la memoria se incluirá una nota adicional con el siguiente contenido:
“29. Aspectos derivados de la transición a las nuevas normas contables.
A efectos de clarificar el proceso de transición de la contabilidad del ejercicio 2014 a la del ejercicio 2015, se aportará la siguiente información:
1. Un estado de conciliación que ponga de manifiesto la correspondencia existente entre los saldos recogidos en el asiento de apertura de la contabilidad del ejercicio 2015 y los que hubiesen figurado en el de cierre de la contabilidad del ejercicio 2014.
2. El balance, la cuenta del resultado económico-patrimonial y el Remanente de Tesorería incluidos en la cuentas del ejercicio 2014.
3. Una descripción de los ajustes realizados en cumplimiento de lo previsto en el apartado 2 de la disposición transitoria anterior, indicando para cada uno de ellos:
Identificación del asiento.
Motivo de su realización.
Criterios contables aplicados para el ejercicio contable 2015 y diferencias con los que se aplicaron en el ejercicio anterior.
Cuantificación del impacto que produce en el patrimonio neto de la entidad el cambio de criterios contables.
Cualquier otra circunstancia que se considere relevante para clarificar la realización del asiento.”
Disposición transitoria tercera. Información sobre el coste de las actividades e indicadores de gestión.
Hasta las cuentas anuales que correspondan al ejercicio 2017, las entidades que apliquen la Instrucción que se aprueba por la presente Orden no tendrán la obligación de incluir la “Información sobre el coste de las actividades” y los “Indicadores de gestión” que conforman las notas 26 y 27 de la Memoria.
Disposición transitoria cuarta. Formación y rendición de cuentas de ejercicios anteriores a 2015.
La formación y rendición de cuentas de ejercicios anteriores a 2015 se ajustará a las normas previstas en la Instrucción de contabilidad local que se hubiera aplicado en el ejercicio correspondiente.
Disposición derogatoria única. Derogación normativa.
Quedan derogadas cuantas disposiciones de igual o inferior rango se opongan, contradigan o resulten incompatibles con lo dispuesto en esta Orden y en la Instrucción que aprueba y, en particular, la Instrucción del modelo normal de contabilidad local aprobada por Orden EHA/4041/2004, de 23 de noviembre .
Disposición final única. Entrada en vigor.
La presente Orden entrará en vigor el día 1 de enero de 2015.
ANEXOS OMITIDOS
