Diario del Derecho. Edición de 18/02/2019
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Las cantidades abonadas a los usuarios del servicio de suministro eléctrico por aceptar la interrumpibilidad del mismo, no forma parte de la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad

08/02/2019
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Se plantea ante la Sala si, a efectos de cifrar la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad -IE-, deben excluirse las cantidades recibidas por el consumidor como retribución del servicio de interrumpibilidad por considerarse descuento o bonificaciones, y no remuneraciones de otras operaciones; y si, de no entenderse como descuento o bonificación, cabe apreciar una doble imposición injustificada.

Iustel

El TS interpreta el art. 64 ter de la Ley de Impuestos Especiales, en relación con el art. 78, apartados Uno y Tres 2.º de la Ley del IVA, llegando a la conclusión de que la retribución del servicio de interrumpibilidad no forma parte de la base imponible del IE. Este servicio es una operación diferenciada de la adquisición de energía eléctrica y la contraprestación que recibe el consumidor como retribución de dicho servicio constituye la remuneración a una prestación que es ajena a la que determina la adquisición del suministro de energía eléctrica. Por otro lado, no aprecia doble imposición, pues el servicio de interrumpibilidad no está sujeto al IE. Y en cuanto al IVA, la adquisición de energía eléctrica y el servicio de interrumpibilidad son dos operaciones distintas, que constituyen dos hechos imponibles diferentes.

TRIBUNAL SUPREMO

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección 2.ª

Sentencia 1162/2018, de 09 de julio de 2018

RECURSO DE CASACIÓN Núm: 610/2017

Ponente Excmo. Sr. NICOLAS ANTONIO MAURANDI GUILLEN

En Madrid, a 9 de julio de 2018.

Esta Sala ha visto el recurso de casación que con el número 610/2017 ante la misma pende de resolución, interpuesto por Megasider Zaragoza, S.A., Sociedad Unipersonal, representada por el procurador don Antonio Miguel Ángel Araque Almendros y defendida por el abogado don Enrique Señaris González, contra la sentencia de 23 de noviembre de 2016 de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (dictada en el recurso contencioso-administrativo núm. 180/2015 ).

Siendo parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Nicolas Maurandi Guillen.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La sentencia aquí recurrida tiene una parte dispositiva que copiada literalmente dice:

“ FALLAMOS:

1.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de “ARCELORMITTAL ZARAGOZA, S. A.” contra la Resolución adoptada con fecha de 22 de enero de 2015 por el Tribunal Económico-Administrativo Central [Sala Segunda, Vocalía Octava; Reclamación económico-administrativa núm. R. G. 4650/2011], cuya resolución confirmamos, por encontrarse ajustada a Derecho.

2.- Con imposición, a la parte demandante, de las costas procesales causadas en esta instancia.

(...)”.

SEGUNDO.- Notificada la anterior sentencia, por Megasider Zaragoza, S.A., Sociedad Unipersonal, se preparó recurso de casación, y la Sala de instancia lo tuvo por preparado y remitió las actuaciones a este Tribunal con emplazamiento de las partes.

TERCERO.- Recibidas las actuaciones, el auto de 26 de abril de 2017 de la Sección Primera de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo resolvió admitir el recurso de casación y determinar cuál era la cuestión que presentaba interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, lo que efectuó en los términos que se indican más adelante en el apartado de "fundamentos de derecho" de la actual sentencia.

CUARTO.- La representación de la parte recurrente presentó escrito de interposición de su recurso de casación en el que, tras ser invocados los motivos en que se apoyaba, se terminaba así:

“ SUPLICO

Que teniendo por presentado este escrito, junto con sus preceptivas copias, se sirva admitirlo, tenga por interpuesto y formulado RECURSO DE CASACIÓN contra la Sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, Sección Séptima, de fecha 23 de noviembre de 2016 (número de recurso 180/2015 ) y, tras los trámites legalmente establecidos y en méritos de cuanto en el cuerpo de este escrito se contiene, dicte en su día Sentencia por la que, casando y anulando la Sentencia recurrid (a) por no ser la misma conforme a Derecho, declare acordar la devolución de 744.139 euros más los intereses de demora, por entender que, en todo caso, la aceptación del servicio de interrumpibilidad debe disminuir la base imponible del impuesto Especial sobre la Electricidad, como condena al pago de las costas del presente recurso a la. Administración demandada.

PRIMER OTROSÍ DIGO.- Que, conforme al artículo 267 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (antiguo Artículo 234 del Tratado CE ), se solicita al Tribunal la remisión de una cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea respecto a la interpretación del artículo 73 de la 2006/112/CE DEL CONSEJO, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, sobre la base de las alegaciones expuestas a lo largo del presente escrito relativas al concepto de contraprestación total en relación con la consideración de la interrumpibilidad como una prestación accesoria de otra principal (suministro).

En el caso de que el Tribunal tenga dudas al respecto, las cuestiones a presentar ante el TJUE serían, a juicio de esta parte, idénticas a las que hemos hecho referencia en el Motivo Primero del presente recurso.

Por lo anterior,

NUEVAMENTE SUPLICO.- Que, tenga por presentada la solicitud de planteamiento de cuestión prejudicial conforme al artículo 267 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (antiguo Artículo 234 del Tratado CE ) en los términos establecidos, concediendo a esta parte audiencia de forma previa a su presentación ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

SEGUNDO OTROSÍ DIGO.- Que, interesa al derecho de esta parte que esa Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo proceda a la suspensión del presente recurso en caso de que se acuerde elevar la cuestión prejudicial solicitada en Motivo Primero del presente escrito,

En virtud de lo expuesto,

NUEVAMENTE SUPLICO, que se proceda a la suspensión del presente procedimiento, en caso de que este Tribunal acuerde elevar cuestión prejudicial ante el TJUE”.

QUINTO.- El Abogado del Estado, en el trámite de oposición al recurso de casación que le ha sido conferido, ha pedido a la Sala

“dicte sentencia por la que, fijando como doctrina la que se expone en el apartado anterior, desestime el recurso de casación, confirmando la sentencia recurrida por ser ajustada a Derecho”.

SEXTO.- Se señaló para votación y fallo del presente recurso la audiencia de 12 de junio de 2018, continuando la deliberación hasta el día 26 inmediato posterior.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- La actuación administrativa litigiosa, el proceso de instancia y la parte recurrente en la actual casación.

1.- ARCELORMITTAL ZARAGOZA, S.A (ahora denominada MEGASIDER ZARAGOZA, S.A., Sociedad Unipersonal) es una empresa metalúrgica dedicada a la fabricación de diversos productos de acero que, durante los ejercicios 2007 al 2010, recibió 14.554.735 euros de los titulares de las redes de distribución de energía como contraprestación de aceptación de la interrumpibilidad en el suministro de energía.

2.- El 21 de febrero de 2011, ARCELORMITTAL ZARAGOZA, S.A. presentó solicitud de devolución de ingresos indebidos de las cuotas soportadas por el Impuesto Especial sobre la Electricidad (IEE) correspondientes a los ejercicios 2007 a 2010, por importe de 744.139 €, por considerar que no se había determinado correctamente la base imponible del lEE ya que la aceptación de la interrumpibilidad debía minorar la base del lEE.

3.- Dicha solicitud fue desestimada por el Jefe de la Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT con fecha de 18 de julio de 2013.

Frente a los acuerdos de desestimación ARCELORMITTAL ZARAGOZA, S.A. interpuso reclamación económico administrativa (n° 4650/2011), que fue desestimada mediante resolución de fecha 22 de enero de 2015.

4.- Posteriormente, la misma mercantil interpuso recurso contencioso administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que lo desestimó en la sentencia que se combate en la actual casación.

Su razón principal de decidir, reiterando lo ya razonado en pronunciamientos anteriores de la propia Sala de instancia, fue considerar que la interrumpibilidad constituía un servicio prestado por el adquirente de energía eléctrica que era distinto del suministro de dicha energía que era objeto de adquisición.

5.- El recurso de casación que aquí ha de enjuiciarse lo ha interpuesto MEGASIDER ZARAGOZA, S.A., Sociedad Unipersonal).

SEGUNDO.- La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia según el auto de 26 de abril de 2017 que acuerda la admisión del recurso de casación.

La determina así la parte dispositiva del auto:

“2.º) Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consisten en determinar:

(i) Si, a efectos de cifrar la base imponible del impuesto especial sobre la electricidad, deben excluirse las cantidades recibidas por el consumidor como retribución del servicio interrumpibilidad por considerarse descuentos o bonificaciones, y no remuneraciones de otras operaciones.

(ii) Si, de no entenderse como descuento o bonificación, cabe apreciar una situación de doble imposición injustificada.

3.º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación el artículo 64.ter de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (reproducido en el actual artículo 97), en relación con el artículo 78, apartados Uno y Tres.2°, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido “.

TERCERO.- El recurso de casación de Megasider Zaragoza, S.A., Sociedad Unipersonal: sus motivos, la pretensión en él deducida y la petición de planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

1.- Los dos motivos que se invocan para defender la casación.

El primero aduce la infracción de lo establecido en el artículo 64.ter de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales -”L/IIE”- (actual artículo 97), en relación con el artículo 78, apartados uno y tres (2.º) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido -”L/IVA “-.

La idea principal que se aduce para defender este reproche es que la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad (IEE) no debe incluir las cantidades percibidas por aceptar la interrupción del suministro eléctrico; y el argumento esgrimido para ello es que tales cantidades tienen la naturaleza de un descuento y no pueden ser consideradas operaciones independientes.

El segundo sostiene que si esas cantidades percibidas por aceptar la interrupción del suministro eléctrico no son integradas en la base imponible del IEE, minorando la misma, se produce una situación de doble imposición proscrita por el ordenamiento jurídico.

2.- La pretensión principal que es deducida en el recurso de casación.

Es, como se indica en los antecedentes, la anulación de la sentencia recurrida y que se acuerde la devolución de 744.139 euros, más los intereses de demora, "por entender que, en todo caso, la aceptación del servicio de interrumpibilidad debe disminuir la base imponible del Impuesto especial sobre la Electricidad".

3.- El planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea que interesa el recurso de casación para el caso de que esta Sala tenga dudas sobre cómo han de decidirse las cuestiones suscitadas en el debate casacional.

Es referida a la necesidad de que el TJUE se pronuncie sobre lo siguiente:

“¿Podría entenderse, conforme a la jurisprudencia del TJUE, entre otros, Asuntos C-392/11; C-425/06; C349-96 y C-479/09, C499/09, C-501/09 y C502/09 Acumulados, que la interrumpibilidad es una prestación accesoria de otra principal, constituida por el suministro eléctrico en tanto que dicha interrumpibilidad no constituye para los consumidores un fin en si misma, sino el medio para disfrutar de mejores condiciones del servicio principal (suministro)?.”.

CUARTO.- Los argumentos desarrollados por MEGASIDER ZARAGOZA, S.A., para defender el primer motivo de casación.

Estos argumentos son expuestos y estructurados a través de los apartados que continúan.

I.- Las dos funciones del sistema de interrumpibilidad del sistema eléctrico.

Se dice que cumple una función técnica, dirigida a dar una respuesta rápida ante consumos extraordinarios no previstos o ante caídas puntuales de la generación; respuesta que se articula mediante la aceptación, por parte de una relación de consumidores, de su desconexión del sistema en caso de concurrir problemas técnicos que hagan peligrar la continuidad del suministro en la totalidad de la población; y una función económica consistente en que la globalidad de los consumidores obtengan un precio más barato.

Se alude a las dos fases que han de diferenciarse en la articulación de este sistema de interrumpibilidad.

Una fase que abarca hasta el ejercicio 2007, en la que el proveedor de la energía y el transporte era el mismo; y también era quien descontaba la contraprestación por aceptar la interrupción.

Y otra fase, a partir de 2008, en la que están separadas las operaciones de suministro y de transporte de energía; una separación que ha determinado que las cantidades pagadas a los consumidores por aceptar la interrupción fuesen abonadas por el operador de sistema, Red Eléctrica Española (REE).

Como también se añade que REE actúa como un mero intermediario: REE recibe de la Comisión Nacional de la energía (CNE) las cantidades destinadas a financiar la interrumpibilidad y abona esas cantidades recibidas a los consumidores que han afectado la interrupción; y posteriormente CNE recupera lo anterior de los consumidores que no han aceptado la interrupción a través del cobro de peajes.

II.- La consideración legal de la interrumpibilidad como descuento en el precio de la energía.

La interrumpibilidad no es una relación jurídica constitutiva de un servicio independiente del suministro porque el suministro es una única operación; y las cantidades percibidas por aceptar la interrumpibilidad son legalmente descuentos.

Se dice que así resulta de lo establecido en el artículo 50 de la Ley 57/1997 ( sic, aunque la referencia ha de entenderse hecha a la Ley 54/1997).

Que el segundo punto de este precepto pone de manifiesto que los consumidores cualificados pueden pactar condiciones particulares para interrumpir o suspender el servicio; lo que significa la configuración legal de una condición contractual para determinar el régimen del suministro en lo concerniente a los derechos y obligaciones de las partes.

Y que en esa normativa del sector la percepción por la interrumpibilidad no se configura como la prestación por la "no realización de un servicio", que es lo que podría justificar su tratamiento como servicio autónomo; sino el precio reducido que se abona cuando se realiza un suministro discontinuo d de calidad inferior.

También se afirma que el Real Decreto 1955/2000, de 1 de diciembre, obliga a que el suministro sea continuo (artículo 19) y permite las interrupciones únicamente recogidas en el art. 20 y dentro de los parámetros de los artículos 101 y 104; y que el incumplimiento de la calidad del suministro tiene como consecuencia la concesión de unos descuentos sobre el precio de la energía de conformidad con lo dispuesto en el artículo 105.

Que el Real Decreto 1634/2006, de 26 de diciembre, permite que los consumidores puedan recibir cantidades a cambio de aceptar por anticipado la interrupción del suministro eléctrico (Disposición Transitoria Sexta ).

Y que la Orden del Ministerio de Industria ITC/2730/2007, de 26 de julio, menciona en su artículo 6 el carácter de descuento de estas cantidades percibidas por la aceptación del suministro discontinuo.

Se señala así mismo que la aplicación de lo establecido en los artículos 12 y 13 de la LGT 2003 determinan, dado el carácter técnico y especializado del marco normativo del Sector Eléctrico, que los informes de la CNE deban considerarse una interpretación cualificada de la norma; y, en este sentido, hay varios Informes de la CNE que contienen referencias a la naturaleza de descuento de la interrumpibilidad (los Informes 12/2007, 27/2012 y 22/2013).

Y se sostiene, por último, que las liquidaciones de la REE también configuran las cantidades a abonar por la interrumpibilidad como un descuento aplicado a la contraprestación satisfecha por el suministro eléctrico; y no como una remuneración de una actividad que sea independiente del propio suministro.

III.- La normativa no configura la interrumpibilidad como una operación independiente del suministro eléctrico, sino como una operación dependiente del mismo cuya separación sería absolutamente artificial.

Se comienza diciendo que para la sentencia recurrida las cantidades obtenidas por aceptar la interrupción del suministro eléctrico no son descuento, sino una relación jurídica independiente de dicho suministro; un servicio diferente del mismo, con un hecho imponible diferente y una contraprestación diferenciada.

A continuación se aduce que esta tesis es inaceptable porque MEGASIDER no realiza ninguna actividad mediante la ordenación de elementos materiales ni humanos; y que esta es la razón por la cual las cantidades percibidas por la interrupción del suministro están legalmente configuradas como una menor contraprestación del propio suministro y se denominan "descuento", sin que en ningún caso sean consideradas retribución de una actividad independiente.

Se afirma que lo anterior viene a significar que el consumidor viene a aceptar un suministro de menor calidad y desiste de las acciones indemnizatorias que podría ejercitar por los daños derivados de la interrupción.

Más adelante se defiende que en el art. 50 de la Ley 50/1997 la suspensión del suministro se configura como una condición contractual determinante de su régimen, de los derechos de las partes y del precio de ese suministro; que la interrumpibilidad no se configura legalmente como un servicio independiente del suministro; y que la Orden ITC/2370/2007 (artículo 9) delimita la interrumpibilidad como una relación dependiente del suministro eléctrico.

IV.- El carácter subjetivo de la contraprestación de la base imponible en el IVA obliga a considerar contraprestación sujeta al impuesto el precio neto del suministro eléctrico, minorado en el descuento o percepción por interrumpibilidad.

Sobre ese carácter subjetivo y no objetivo de la base imponible del IVA, en el sentido de que depende únicamente de la evaluación dada por las partes, se dice que ha sido proclamado por el TJUE (en la sentencia de 5 de febrero de 1981, recaída en el asunto C-154/80 ).

Se afirma que la DGT ha hecho suya también esa configuración subjetiva de la base de imponible del IVA ((entre otras, en las Consultas V3204-16, V3822-16 o V5077-16).

Se sostiene que ese carácter subjetivo de la base de imponible del IVA impone concluir que el "precio subjetivo" del suministro eléctrico interrumpible es el precio neto del mismo una vez aplicado el descuento por interrumpibilidad.

Se dice, así mismo, que la cautela establecida en el artículo 78 Tres 2.º de la L/IVA, frente a la regla de no inclusión de los descuentos en la base imponible, no vacía el concepto de base imponible subjetiva, pues la no aplicación está referida a las minoraciones del precio que respondan a otras operaciones.

Y se aduce también que la DGT ha considerado que debe otorgarse un tratamiento único a las cantidades abonadas en relación con prestaciones distintas cuando las mismas están tan íntimamente conectadas que las partes no tuvieron intención de contratarlas separadamente, sino a una de ellas como medio para obtener mejores condiciones de la prestación principal (se citan a este respecto consultas referidas a los contratos de opción de compra; y a los contratos de arrendamiento con opción de compra).

V.- La sentencia recurrida interpreta el derecho de la Unión Europea en contradicción con la Jurisprudencia del TJUE.

Se invoca en concreto la jurisprudencia contenida en las sentencias dictadas, entre otros, en los asuntos C-349/96, C-479/09, C-499/09, C-501/09 y C502/09 y C-425/06, en lo que razona sobre cuándo debe considerarse que una prestación es accesoria de otra principal y cuándo debe considerarse la existencia de una prestación única.

QUINTO.- Los argumentos desarrollados para defender el segundo motivo de casación.

Lo que principalmente se arguye es que MEGASIDER paga en una primera ocasión el IEE cuando se le factura el suministro de energía por el importe total del mismo; y, por otro lado se aduce que, como los importes recibidos de REE se incorporan como un coste del sistema y pasan a formar parte de los peajes que se repercuten a los consumidores en los meses siguientes, MEGASIDER vuelve a pagar el IEE en una segunda ocasión como un consumidor más.

SEXTO.- La oposición del Abogado del Estado al primer motivo de casación.

La desarrolla siguiendo la misma estructura el motivo de casación, lo que hace de la manera que sigue.

1.- Descripción del funcionamiento del sistema de "interrumpibilidad".

Se aduce que hay que llamar la atención sobre la función económica; y debe hacerse señalando que se trata de una medida que beneficia a todos los consumidores, incluida la recurrente, lo cual pone de manifiesto que la remuneración de la interrumpibilidad es independiente del precio satisfecho por el suministro.

2.- Consideración legal de la "interrumpibilidad" como un descuento del precio de la energía.

Se señala que la interrupción del suministro exige que exista una relación contractual de suministro, pero esto no impide que en esa relación se incorpore una prestación distinta de la que inicialmente le es inherente.

Que esta nueva prestación es la prestación de la "interrumpibilidad", distinta de la prestación del suministro de energía y no una condición contractual referida al cumplimiento de la misma.

Y que se trata de la asunción voluntaria por el consumidor de la obligación de aceptar un "corte" de suministro; siendo esta obligación del consumidor la que será remunerada, sin que por ello encarne un menor precio de la energía.

Se alude a que la parte recurrente cita la disposición transitoria sexta del RD 1634/2006, en lo que dispone sobre que el servicio de "interrumpibilidad" es uno de los servicios de gestión de demanda ofrecido a los consumidores que adquieren su energía en el mercado de producción; y también a que dicha recurrente dice que el artículo seis de la Orden ITC/2370/2007 atribuye carácter de descuento a las cantidades percibidas por la aceptación de un suministro discontinuo.

Se señala a continuación que la recurrente incorpora en su escrito la redacción que este artículo seis tiene desde la Orden IET/2804/2012 (en vigor a partir de 30-12-2012), cuya diferencia con la redacción original aquí aplicable es que ésta no contenía el apartado dos que detalla los requisitos que deben cumplir los consumidores.

Y se añade que ese artículo seis no menciona el carácter de descuento de las cantidades percibidas por " interrumpibilidad ", pues lo que regula, como reza su rúbrica, es la " Retribución del servicio de "interrumpibilidad".

Se dice después que no es lo mismo aplicar un descuento sobre el consumo que retribuir un servicio (en este caso el de "interrumpibilidad ").

Más adelante se responde a las invocaciones que la parte recurrente hace de los artículos 11 y 12 LGT 2003, a las que se objeta:

(1.º) que la Sala distancia, a la que corresponde la calificación de los contratos, ha definido la relación jurídica que genera la "interrumpibilidad" como "servicio propio que se desarrolla en un marco legal y contractual específico entre el operador de sistema y el proveedor del servicio";

(2.º) que la parte recurrente no explica por qué debe aplicarse la normativa del Sector Eléctrico para calificar la retribución de la "interrumpibilidad" como un descuento cuando este último concepto tiene perfiles propios en el derecho tributario (como muestra el artículo 78 LIVA, que sirve de fundamento a la sentencia de instancia).

Después se aduce que el hecho de que la CNE hable de descuento puede ser operativo para explicar desde el punto de vista económico del servicio de "interrumpibilidad", pero no es suficiente para resolver si se trata o no de un servicio distinto o diferenciado del propio suministro.

Finalmente, se afirma que no puede admitirse que la sentencia de instancia no haya analizado la tesis del descuento preconizada por la parte recurrente para la retribución del servicio de " interrumpibilidad"; pues lo que ha ocurrido es que le ha negado virtualidad, a los efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre la electricidad, por considerar que ese descuento corresponde a una operación distinta e independiente de la operación de adquisición de energía.

3.- La normativa configura la " interrumpibilidad" como operación totalmente dependiente del suministro cuya separación sería absolutamente artificial.

Se explica a este respecto que el suministro es condición necesaria para que pueda ofrecerse el servicio de "interrumpibilidad"; pero es posible que el consumidor, aún reuniendo todos los requisitos exigidos, no acceda a prestar el servicio de " interrumpibilidad".

Lo cual demuestra que este servicio es independiente y voluntario.

Se califica de inexacta la afirmación de que la recurrente no realiza una ordenación de recursos humanos y materiales para prestar el servicio de "interrumpibilidad", pues la posibilidad de aceptar una interrupción exige adoptar medidas o disponer de instalaciones en condiciones que hagan que la interrupción del suministro no provoque una afectación.

Y se añade que lo que antecede tiene también reflejó en la Orden ITC/2370/2007, tanto en la referencia al consumidor oferente del servicio como "proveedor del mismo", en su artículo 1, como en la "Definición del servicio de interrumpibilidad" que incluye su artículo 3 (reducir la potencia activa demandaba hasta el valor de la potencia residual requerida); lo que sin duda exige el planificar y controlar los riesgos de la reducción y, con ello, una ordenación de medios personales y materiales.

4.- El carácter subjetivo de la base imponible en el IVA obliga a considerar como contraprestación sujeta al impuesto del precio neto del suministro eléctrico, minorado que en el descuento por "interrumpibilidad".

Para rebatir este argumento de la parte recurrente se hace esta aclaración inicial: la cuestión que aquí se debate es si la retribución del servicio de " interrumpibilidad" constituye o no la remuneración de otra operación ( artículo 78.tres.2.º LIVA ). Y, tras dicha aclaración, se insiste en que el servicio de i "interrumpbilidad" está dotado autonomía; se presta voluntariamente; su falta de prestación no determina que se pierda el derecho al suministro; y exige una planificación que permita prescindir de ese suministro sin que exista riesgo de paralización de la actividad.

También se dice que es cierto que el precio final satisfecho como consumidor de energía puede verse afectado si se presta el servicio de "interrumpibilidad", pero esa afectación o menor precio de la energía adquirida y consumida no coincide con la retribución recibida por el servicio de "interrumpibilidad".

5.- La sentencia interpreta y aplica el Derecho de la Unión Europea en contradicción con la jurisprudencia del TJUE.

Para rechazar esa argumentación del recurso de casación se afirma que las sentencias que son invocadas nada tienen que ver con el caso que es objeto de este recurso, pues en todas ellas se trata de decidir si los distintos servicios ofrecidos por un mismo proveedor a un consumidor debe considerarse un único servicio a efectos del IVA, y esto es inaplicable al actual caso porque el servicio de interrumpibilidad es prestado por el consumidor.

SÉPTIMO.- La oposición del Abogado del Estado al segundo motivo de casación.

Lo que aduce con esta finalidad es que la sociedad recurrente, en el servicio de "interrumpibilidad", es el proveedor de este servicio y quien se lo retribuye es el operador del sistema; que tal "servicio de interrumpibilidad" constituye una prestación de servicios a efectos del IVA; y que en esta específica tributación por IVA la recurrente es el sujeto pasivo y repercute el IVA a quien le retribuye el repetido "servicio de interrumpibilidad".

Se añade que esa retribución de precio del " servicio de interrumpibilidad" constituye un coste a incorporar al coste de la electricidad.

Y que el consumidor final debe abonar el precio total de esa energía aunque haya contribuido a formar ese precio mediante un precio previamente retribuido.

OCTAVO.- Consideraciones previas para el debido enjuiciamiento de la actual casación.

1.- Una aproximación inicial al servicio de interrumpibilidad.

Esta aproximación puede efectuarse diciendo que el servicio de interrumpibilidad es la remuneración que perciben grandes consumidores de energía eléctrica por estar dispuestos a no consumir en momentos puntuales de alta demanda del sistema.

Y añadiendo que el servicio queda articulado así: ese (gran) consumidor (i) adquiere un bien -la electricidad- por el que paga una tarifa y (ii) presta un servicio al operador del sistema (la interrumpibilidad) por el que percibe una retribución, que remunera su plena y absoluta disponibilidad para que -en ciertos supuestos de incremento de la demanda de electricidad- reduzca la potencia contratada.

2.- La cuestión central que ha de decidirse en el actual debate casacional.

Versa sobre si la interrumpibilidad que asume el consumidor de energía eléctrica que se acoge a este sistema es (i) una prestación que ha de realizar dicho consumidor, distinta de la prestación de suministro de energía; o por el contrario, (ii) es una defectuosa realización de la prestación del suministro.

Y ello al margen y con independencia de si esa interrumpibilidad está establecida en el mismo contrato de suministro de energía o en otro diferente.

De optarse por la primera solución, la retribución de esa interrumpibilidad sería la contraprestación del compromiso de asumir la interrupción que ha sido contraído por dicho consumidor; y, consiguientemente, sería algo distinto a una rebaja del precio de la energía eléctrica suministrada y su importe no tendría incidencia en la base imponible del Impuesto especial sobre la Electricidad.

Sin embargo, de optarse por la segunda solución, la retribución de la interrumpibilidad sería una rebaja o descuento del precio de la energía; con la consecuencia fiscal de que el importe de tal descuento no se incluiría en la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad.

3.- Las dos etapas que deben ser diferenciadas en la regulación que ha sido sucesivamente aplicable a ese servicio de interrumpibilidad.

En la actualidad la normativa reguladora de la prestación del servicio de interrumpibilidad se recoge en la disposición transitoria 6.ª, apartado 1.1, del Real Decreto 1634/2006, de 29 de diciembre [por el que se establece la tarifa eléctrica a partir de 1 de enero de 2007], y en la Orden ITC/2370/2007, de 26 de julio [por la que se regula el servicio de gestión de la demanda de interrumpibilidad para los consumidores que adquieren su energía en el mercado de producción].

Y la entrada en vigor de dicha nueva regulación a partir del 1 de julio de 2008 resulta de lo establecido en la disposición transitoria 1.ª del mismo Real Decreto, pues dispone que los anteriores complementos por interrumpibilidad correspondientes a tarifas generales de alta tensión como la tarifa horaria de potencia desaparecerán el 1 de julio de 2008.

Por tanto, es de diferenciar una primera etapa, anterior a 1 de julio de 2008, en la que la regulación se incluía en la Orden de 12 de enero de 1995 por la que se establecen las tarifas eléctricas; y una segunda etapa, que se inicia en la indicada fecha de 1 de julio de 2008, en la que la regulación está contenida en esas posteriores normas reglamentarias que han sido mencionadas: el Real Decreto 1634/2006, de 29 de diciembre y la Orden ITC/2370/2007, de 26 de julio.

NOVENO.- La primera regulación del servicio de interrumpibilidad en la Orden de 12 de enero de 1995 [por la que se establecen las tarifas eléctricas].

El artículo séptimo de la citada Orden regulaba los denominados "Complementos tarifarios" que consistían

“en una serie de recargos o descuentos, que se calcularán tal y como se especifique en cada caso y deberán figurar por separado en el recibo de energía eléctrica”.

Uno de tales complementos tarifarios era el "Complemento por interrumpibilidad" regulado en el artículo 7.4, en el que se establecía:

“7.4.1.1 Condiciones para acogerse al sistema de interrumpibilidad.

Todo abonado, acogido a una tarifa general en alta tensión, que tenga el equipo adecuado para ello, podrá acogerse al sistema de interrumpibilidad, de acuerdo con las siguientes condiciones.

(...).

7.4.1.2. Condiciones del contrato de interrumpibilidad.

El contrato de suministro interrumpible deberá comenzar con el inicio de una temporada alta eléctrica, tendrá una vigencia de cinco años y se considerará prorrogado por iguales períodos si el abonado no solicita por escrito a la Dirección General de la Energía rescindirlo, con una anticipación mínima de un año.

(...).

(7.4.1.5) Facturación.

La facturación definitiva del suministro interrumpible se hará por períodos anuales que comprenderán desde el día de comienzo de la temporada alta hasta el día anterior al de comienzo de la temporada alta del año siguiente:

Mensualmente se facturará un descuento provisional a cuenta del anual, que se hallará aplicando a la facturación básica acumulada desde el comienzo del período anual un descuento porcentual calculado con arreglo a la fórmula establecida en el apartado 7.4.4, con la única diferencia de que, para el cálculo del parámetro H, la energía realmente suministrada desde el comienzo del período anual hasta el último día del mes considerado, se multiplicará por 12 y dividirá por el número de meses del período anual transcurridos. El descuento así calculado se aplicará sobre la facturación básica del mismo período transcurrido y del importe resultante se deducirá el calculado de la misma forma para el mes anterior. Esta diferencia será la facturación del complemento por interrumpibilidad del mes correspondiente.

(...).

7.4.4 Descuento o Recargo por interrumpibilidad.

Todo abonado acogido a un sistema de interrumpibilidad tendrá derecho a un descuento o recargo sobre su facturación básica anual, calculado como suma de los dos términos siguientes:

I = DI - Rl

Donde cada uno de ellos se calculará de acuerdo con la siguiente fórmula:

a) CÁLCULO DI

(...).

Donde las variables tienen este significado:

DI = Descuento anual en porcentaje. (...).

(...).

b) CÁLCULO Rl.

Este término sólo se aplica si por parte del abonado se superase, en momento de interrupción, la potencia máxima demandable (Pf-Pj), solicitada por la empresa distribuidora (...).

Sin perjuicio del recargo correspondiente, en su caso, el incumplimiento de tres o más interrupciones en un período anual significará la anulación del descuento I al abonado en dicho período”.

Según las normas que acaban de transcribirse el complemento por interrumpibilidad debía figurar por separado en el recibo de energía eléctrica y se calculaba de acuerdo a con lo previsto en dichas normas.

Y se regulaba como un contrato con sus propios presupuestos, derechos y obligaciones.

DÉCIMO.- La nueva regulación del servicio de interrumpibilidad en la Disposición transitoria sexta del Real Decreto 1634/2006, de 29 de diciembre [por el que se establece la tarifa eléctrica a partir de 1 de enero de 2007], y en la Orden ITC/2370/2007, de 26 de julio [por la que se regula el servicio de gestión de la demanda de interrumpibilidad para los consumidores que adquieren su energía en el mercado de producción].

La citada disposición transitoria sexta del Real Decreto 1634/2016 establece lo siguiente:

“1. Se establecen los siguientes servicios de gestión de demanda para los consumidores que adquieren su energía en el mercado de producción:

1.1. Servicios de interrumpibilidad.

Podrán prestar este servicio de interrumpibilidad aquellos consumidores en alta tensión que contraten su energía en el mercado de producción, bien directamente, bien a través de comercializador, y sean habilitados por la Dirección General de Política Energética y Minas para tal fin. Los consumidores que presten este servicio de interrumpibilidad, en respuesta a una orden del Operador del Sistema, reducirán su potencia demandada hasta el valor de potencia residual requerido en dicha orden.

(...).

2. Antes de que transcurran tres meses desde la entrada en vigor de este Real Decreto, el Ministerio de Industria, Turismo y Comercio desarrollará las condiciones de estos servicios y los requisitos para la participación en los mismos de los consumidores en el mercado, así como su régimen retributivo.

(...).

4. Red Eléctrica de España, S.A. como operador del sistema, gestionará estos servicios, a cuyos efectos suscribirá los contratos con cada uno de los clientes que acuden al mercado de producción y ofrezcan dichos servicios. A estos efectos, el Operador del Sistema remitirá a la Secretaría General de Energía del Ministerio de Industria, Turismo y Comercio en el plazo máximo de 15 días desde la publicación de las condiciones de estos servicios y los requisitos para la participación en los mismos de los consumidores en el mercado, así como su régimen retributivo a que hace referencia el apartado 2, una propuesta de modelo de contratos de los servicios de gestión de demanda en el mercado que se regulan en los apartados anteriores”.

La Orden ITC/2370/2007, de 26 de julio [por la que se regula el servicio de gestión de la demanda de interrumpibilidad para los consumidores que adquieren su energía en el mercado de producción], desarrolla lo establecido en la disposición transitoria sexta del Real Decreto 1634/2006 que anteriormente ha sido transcrita.

El preámbulo de esta Orden expone lo siguiente:

“La Ley 54/1997, de 27 de noviembre, del Sector Eléctrico, regula el régimen jurídico de las actividades destinadas al suministro de energía eléctrica, consistentes en la generación, el transporte, la distribución, la comercialización y los intercambios intracomunitarios e internacionales, así como la gestión económica y técnica del sistema eléctrico, de acuerdo con las previsiones contenidas en la Directiva 96/92/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de diciembre, sobre normas comunes para el mercado interior de electricidad.

La Directiva 2003/54/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio de 2003, estableció nuevas normas comunes para completar el Mercado Interior de la electricidad y derogó la Directiva 96/92/CE, introduciendo modificaciones significativas.

Entre ellas, uno de los aspectos más destacados es que el suministro pasa a ser ejercido en su totalidad por los comercializadores en libre competencia, y son los consumidores de electricidad quienes eligen libremente a su suministrador. Se sustituye el suministro a tarifa, por razones de servicio público y protección al cliente, por el establecimiento de un sistema de tarifas de último recurso para determinados consumidores, para quienes se concibe el suministro eléctrico como servicio universal. Esta actividad se realizará por las empresas comercializadoras a las que se imponga tal obligación.

Hasta ahora, determinados consumidores venían ofreciendo servicios de gestión de la demanda al sistema eléctrico, como el de interrumpibilidad, reactiva o modulación de carga, que eran retribuidos a través de la tarifa eléctrica.

La necesidad de garantizar el suministro de electricidad a los consumidores, obliga a disponer de herramientas que flexibilicen la operación del sistema y que permitan dar respuestas rápidas y eficientes ante eventuales situaciones de emergencia, de forma que se minimice el impacto en la seguridad del sistema. La posibilidad de reducir la potencia demandada de aquellos consumidores que estén dispuestos a ello, se presenta como una valiosa herramienta para resolver aquellos incidentes que puedan derivar en una falta de suministro.

La posibilidad de reducir la potencia demandada de energía eléctrica a cambio de una compensación económica no es nueva ya que está contemplada en nuestra regulación, si bien era una opción que sólo se ofrecía a los consumidores que se encontraban acogidos a las tarifas generales de alta tensión, a la tarifa horaria de potencia y a los grandes consumidores sujetos a la tarifa G.4., que cumplían determinadas condiciones. La necesidad de adaptar nuestra regulación a la de la Unión Europea y de no dar un tratamiento discriminatorio a los consumidores en función del procedimiento de adquisición de la energía, hacen necesario posibilitar la participación en el mecanismo de reducción de potencia a los consumidores que adquieren su energía en el Mercado de Producción.

Dada la importancia de este servicio para la garantía de suministro y en línea con el nuevo modelo que establece la Directiva 2003/54/CE, se hace necesario regularlo en el mercado para los consumidores que adquieren su energía libremente.

Por ello, el Real Decreto 1634/2006, de 29 de diciembre, por el que se establece la tarifa eléctrica a partir de 1 de enero de 2007, en su disposición transitoria sexta, fija las bases para regular este servicio que serán gestionados por el Operador del Sistema, habilitando al Ministerio de Industria, Turismo y Comercio para desarrollar sus condiciones y los requisitos para la participación en el mismo de los consumidores en el mercado, así como su régimen retributivo”.

La parte normativa de dicha Orden Ministerial, en línea con lo adelantado en su preámbulo, establece:

“Artículo 1 Objeto.

Esta orden tiene por objeto regular las condiciones del servicio de gestión de la demanda de interrumpibilidad ofrecido por los consumidores que adquieren su energía en el mercado de producción, los requisitos para participar como proveedor del mismo, así como su régimen retributivo.

Artículo 2. Ámbito de aplicación.

La presente orden será de aplicación a los consumidores de energía eléctrica conectados en alta tensión que contraten su energía en el mercado de producción, bien directamente, bien a través de comercializador o mediante un contrato bilateral”.

“Artículo 3. Definición del servicio de interrumpibilidad:

1. El servicio de interrumpibilidad de un consumidor que sea proveedor de este servicio consiste en reducir la potencia activa demandada hasta el valor de la potencia residual requerida, en respuesta a una orden de reducción de potencia dada por el Operador del Sistema en los términos establecidos en la presente orden y en el contrato que se formalice entre éste y aquél.

2. El servicio de interrumpibilidad será gestionado por el Operador del Sistema.

(...).

Artículo 6. Retribución del servicio de interrumpibilidad,

Este servicio prestado por el consumidor se retribuirá de acuerdo con la siguiente fórmula:

RSI = DI × FE

Donde:

RSI: Retribución anual del servicio de interrumpibilidad expresada en euros, con el límite máximo para cada proveedor del servicio de 20 euros por MWh consumido.

FE: Importe correspondiente a la facturación anual equivalente de la energía, expresada en euros (...).

DI: Descuento anual en porcentaje. (...)”.

Esta misma parte normativa establece, además, que para poder contratar este servicio los consumidores han de reunir unos requisitos (artículo 9); obtener una autorización administrativa de la Dirección General de Política Energética y Minas (artículo 11); y formalizar el contrato con el Operador del Sistema (artículo 12), quien es, asimismo, responsable de las liquidaciones de este servicio que preste cada uno de sus proveedores (artículo 15).

Y lo que resulta de lo que antecede, como bien ha sido destacado en algunas sentencias de la Audiencia Nacional (por todas, la sentencia 125/2016, de 15 de marzo, dictada en el Recurso 322/20015 ), es lo siguiente:

1.- Que la prestación de este servicio de interrumpibilidad por los clientes que lo contraten consiste en estar disponible para que se les pueda interrumpir el suministro de electricidad en respuesta a una orden de reducción de potencia dada por el Operador del Sistema, recibiendo a cambio, como contraprestación, una remuneración o compensación económica que liquida asimismo el Operador del Sistema.

2.- Que en la actual normativa la contratación de la prestación del servicio de interrumpibilidad es una operación realizada entre, de un lado, los consumidores conectados en alta tensión que adquieren energía eléctrica en el mercado de producción y, de otro, el Operador del Sistema.

3.- Que ese Operador del Sistema, conforme a la disposición transitoria 6.ª del Real Decreto 1634/2006, es Red Eléctrica de España, S.A.; y es esta entidad la que, en esa condición de Operador del Sistema, gestionará estos servicios y a estos efectos suscribirá los contratos con cada uno de los clientes que acuden al mercado de producción y ofrezcan dichos servicios.

4.- Y que, como consecuencia de lo que acaba de afirmarse, tal contratación de la prestación del servicio de interrumpibilidad merece ser considerada una operación distinta e independiente de la operación de adquisición de energía eléctrica, por parte de tales consumidores, a la empresa distribuidora de electricidad que corresponda.

UNDÉCIMO.- Conclusión que se deriva de lo que ha sido expuesto y razonado:la retribución del servicio de interrumpibilidad no forma parte de la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad.

Así ha de ser considerado tanto en la etapa de regulación anterior a 1 de julio de 2008 como en la posterior a esta fecha.

En lo que se refiere a la etapa anterior a la entrada en vigor de la vigente normativa, esto es, hasta el 1 de julio de 2008, este servicio de interrumpibilidad era retribuido en forma de descuento en la factura eléctrica del gran consumidor de energía eléctrica. Pero esto no significaba que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 78.Tres.2, segundo párrafo, de la L/IVA, el importe de ese descuento hubiese de minorar la base imponible del IVA y la del Impuesto sobre la Electricidad, pues se trataba de la retribución de un servicio prestado, por parte del adquirente de energía eléctrica, que era distinto del que concierne a la adquisición de dicha electricidad.

El hecho de que el pago del precio de tal servicio se realizase a través de una compensación en la factura de la electricidad adquirida no debía afectar a la determinación de la base imponible a efectos del IVA y, por ende, a efectos del Impuesto sobre la Electricidad, pues no se trataba de un menor precio de la electricidad adquirida sino de una compensación en factura por servicios prestados por el propio consumidor. O dicho de otro modo: por un lado, está la adquisición de electricidad y, por otro, el servicio de interrumpibilidad.

A partir del 1 de julio de 2008, según se ha puesto de manifiesto, la retribución de la prestación de interrumpibilidad se independizó de la facturación al consumidor final; y así quedó aún más claro que la retribución de dicha prestación es ajena al precio del suministro eléctrico que paga el consumidor y, por dicha razón, no puede minorar la base imponible del IVA ni, en consecuencia, la del Impuesto sobre la Electricidad correspondiente al suministro de energía eléctrica que se recibe.

Como conclusión final debe subrayarse lo que continúa.

Que el servicio de interrumpibilidad es una operación diferenciada de la adquisición de energía eléctrica y, por ello, la contraprestación que recibe el consumidor como retribución de dicho servicio de interrumpibilidad constituye la remuneración a una prestación que es ajena a la que determina la adquisición del suministro de la energía eléctrica.

Y que, para que la remuneración del servicio de interrumpibilidad pudiera formar parte de la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad, el objeto del contrato debería formar parte del hecho imponible del impuesto, pero el servicio de interrumpibilidad no integra ni forma parte del suministro eléctrico.

DUODÉCIMO.- No cabe apreciar una situación de doble imposición.

También merece una respuesta negativa la segunda cuestión en la que fue advertida por el auto de admisión la existencia interés casacional objetivo: la relativa a si, de no entenderse que la cantidad abonada al consumidor por el servicio de interrumpibilidad es un descuento o bonificación del precio de la energía adquirida, cabe apreciar una situación de doble imposición injustificada.

Basta para ello la aceptación de la tesis de que la contratación de la prestación del servicio de interrumpibilidad es una operación distinta e independiente de la operación de adquisición de energía eléctrica y, por ello, no forma parte de la base imponible del Impuesto Especial sobre la Electricidad; pues con tal consideración ya se excluye la doble tributación a que hace referencia la sociedad recurrente.

Abundando en lo que acaba de afirmarse, debe señalarse que se trata de dos operaciones distintas, que constituyen dos hechos imponibles también distintos. Una de ellas es la adquisición de energía eléctrica, que es una operación sujeta al IVA y al Impuesto Especial sobre la Electricidad; y la otra es la prestación del servicio de interrumpibilidad por la que el consumidor percibe una contraprestación, que es una operación sujeta al IVA pero no constituye hecho imponible del Impuesto sobre la Electricidad y, en consecuencia, no está sujeta a este último Impuesto.

En conclusión, no se produce una doble tributación en el Impuesto Especial sobre la Electricidad puesto que el servicio de interrumpibilidad no está sujeto a dicho Impuesto. Tampoco se produce una doble tributación en el IVA, puesto que adquisición de energía eléctrica y el servicio de interrumpibilidad son dos operaciones distintas, que constituyen dos hechos imponibles distintos y ambos están sujetos al IVA.

DECIMOTERCERO.- Desestimación sin condena en costas.

De conformidad con todo lo que se ha venido razonando, procede responder negativamente a las preguntas que fueron formuladas por el auto de admisión dictado por la Sección primera y desestimar el presente recurso de casación.

Y sin hacer expresa imposición de las costas procesales.

F A L L O

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido

1.- Fijar los criterios interpretativos expresados en los anteriores fundamentos jurídicos de esta sentencia respondiendo negativamente a las dos preguntas formuladas por el auto de admisión dictado por la Sección primera.

2.- Desestimar el recurso de casación número 610/2017 interpuesto por Megasider Zaragoza, S.A., Sociedad Unipersonal, contra la sentencia de 23 de noviembre de 2016 de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (dictada en el recurso contencioso-administrativo núm. 180/2015 ).

3.- No hacer imposición de las costas procesales de esta casación.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.

D. Nicolas Maurandi Guillen

D. Jose Diaz Delgado D. Angel Aguallo Aviles

D. Francisco Jose Navarro Sanchis D. Jesus Cudero Blas

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Nicolas Maurandi Guillen, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Letrada de la Administración de Justicia, certifico.

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